Cảm ơn quý khách đã gửi báo lỗi.
Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro
- Tóm tắt
- Nội dung
- VB gốc
- Tiếng Anh
- Hiệu lực
- VB liên quan
- Lược đồ
- Nội dung MIX
- Tổng hợp lại tất cả các quy định pháp luật còn hiệu lực áp dụng từ văn bản gốc và các văn bản sửa đổi, bổ sung, đính chính…
- Khách hàng chỉ cần xem Nội dung MIX, có thể nắm bắt toàn bộ quy định pháp luật hiện hành còn áp dụng, cho dù văn bản gốc đã qua nhiều lần chỉnh sửa, bổ sung.
- Tải về
Đây là tiện ích dành cho thành viên đăng ký phần mềm.
Quý khách vui lòng Đăng nhập tài khoản LuatVietnam và đăng ký sử dụng Phần mềm tra cứu văn bản.
thuộc tính Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN
Cơ quan ban hành: | Kiểm toán Nhà nước | Số công báo: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Số công báo. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
Số hiệu: | 02/2019/QĐ-KTNN | Ngày đăng công báo: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Ngày đăng công báo. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
Loại văn bản: | Quyết định | Người ký: | Hồ Đức Phớc |
Ngày ban hành: | 22/08/2019 | Ngày hết hiệu lực: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Ngày hết hiệu lực. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
Áp dụng: | Tình trạng hiệu lực: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Tình trạng hiệu lực. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! | |
Lĩnh vực: | Kế toán-Kiểm toán |
TÓM TẮT VĂN BẢN
Hướng dẫn phương pháp tiếp cận trong kiểm toán Báo cáo tài chính ngân hàng
Ngày 22/8/2019, Kiểm toán Nhà nước đã ra Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN về việc ban hành Hướng dẫn phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính ngân hàng.
Theo đó, hướng dẫn này quy định chính sách xác định trọng yếu và hướng dẫn vận dụng phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu kiểm toán khi thực hiện kiểm toán Báo cáo tài chính trong lĩnh vực kiểm toán ngân hàng và các tổ chức tín dụng khác (ngoại trừ Ngân hàng nhà nước) do Kiểm toán Nhà nước thực hiện.
Cụ thể, chính sách xác định trọng yếu kiểm toán Báo cáo tài chính ngân hàng (BCTCNH) quy định và hướng dẫn các nội dung chủ yếu sau: Xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH; Xác định mức trọng yếu đối với các khoản mục, nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh (viết tắt là các khoản mục) cần lưu ý; Xác định mức trọng yếu thực hiện; Xác định ngưỡng sai sót không đáng kể.
Tùy từng loại hình ngân hàng, tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH có thể được lựa chọn từ một hoặc một số chỉ tiêu quan trọng nhất trong các yếu tố của BCTCNH: Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế; Tổng thu nhập; Tổng chi phí; Tổng tài sản; Tổng vốn chủ sở hữu, ...
Quyết định này có hiệu lực từ ngày 06/10/2019.
Xem chi tiết Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN tại đây
tải Quyết định 02/2019/QĐ-KTNN
Nếu chưa có tài khoản, vui lòng Đăng ký tại đây!
KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC ----------------- Số: 02/2019/QĐ-KTNN |
CỘNG HOÀ XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Độc lập - Tự do - Hạnh phúc --------------------- Hà Nội, ngày 22 tháng 8 năm 2019 |
QUYẾT ĐỊNH
Ban hành Hướng dẫn phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính ngân hàng
Căn cứ Luật Kiểm toán nhà nước ban hành ngày 24/6/2015;
Căn cứ Luật Ban hành văn bản quy phạm pháp luật ngày 22/6/2015;
Căn cứ Quyết định số 02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/7/2016 của Tổng Kiểm toán nhà nước ban hành Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán nhà nước;
Theo đề nghị của Vụ trưởng Vụ Chế độ và Kiểm soát chất lượng kiểm toán và Vụ trưởng Vụ Pháp chế;
Tổng Kiểm toán nhà nước ban hành Quyết định Hướng dẫn phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro và xác định trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính ngân hàng.
Nơi nhận: - Chủ tịch Quốc hội, các Phó Chủ tịch Quốc hội; - Thủ tướng, các Phó Thủ tướng Chính phủ; - Uỷ ban Thường vụ Quốc hội; - Ủy ban Tài chính, ngân sách của Quốc hội; - Các bộ, cơ quan ngang Bộ, cơ quan thuộc Chính phủ; - Viện KSND tối cao, Tòa án nhân dân tối cao; - Bộ tư pháp (Cục Kiểm tra VBQPPL); - Công báo; - Lãnh đạo KTNN; - Các đơn vị trực thuộc KTNN; - Lưu: VT, Vụ Chế độ và KSCL kiểm toán.
| TỔNG KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC
(Đã ký)
Hồ Đức Phớc
|
NHỮNG QUY ĐỊNH CHUNG
- Các thuật ngữ sử dụng trong hướng dẫn này được định nghĩa như trong các chuẩn mực kiểm toán của KTNN đã ban hành.
- Kiểm toán viên nhà nước trong Hướng dẫn này được hiểu như quy định tại Đoạn 20 Quy định danh mục thuật ngữ sử dụng trong hệ thống CMKTNN, là những người thực hiện cuộc kiểm toán, gồm lãnh đạo Đoàn kiểm toán, Tổ kiểm toán và các thành viên khác trong Tổ kiểm toán.
CHÍNH SÁCH XÁC ĐỊNH TRỌNG YẾU KIỂM TOÁN BCTCNH
Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH | = | Tỷ lệ phần trăm (%) xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH | X | Giá trị tiêu chí được lựa chọn xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH |
- Tùy từng loại hình ngân hàng, tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH có thể được lựa chọn từ một hoặc một số chỉ tiêu quan trọng nhất trong các yếu tố của BCTCNH: Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế; Tổng thu nhập; Tổng chi phí; Tổng tài sản; Tổng vốn chủ sở hữu, ...
- Việc lựa chọn tiêu chí để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH phụ thuộc vào xét đoán chuyên môn của KTVNN dựa trên các yếu tố sau:
+ Các khoản mục trên BCTCNH mà đối tượng sử dụng thông tin thường quan tâm;
+ Đặc điểm và môi trường hoạt động của ngân hàng được kiểm toán; mục tiêu hoạt động của ngân hàng; tính hoạt động liên tục của ngân hàng;
+ Sự thay đổi tiêu chí lựa chọn khi có yếu tố biến động bất thường.
Ví dụ: Ngân hàng niêm yết trên thị trường chứng khoán có thể lựa chọn chỉ tiêu Tổng lợi nhuận trước thuế. Trong trường hợp kết quả kinh doanh của ngân hàng thương mại bị lỗ hoặc đối với các ngân hàng hoạt động không vì lợi nhuận như Ngân hàng Chính sách xã hội, Ngân hàng Phát triển …, sẽ không sử dụng chỉ tiêu Tổng lợi nhuận trước thuế để tính mức trọng yếu mà sử dụng các chỉ tiêu khác như chỉ tiêu Tổng thu nhập hoặc chỉ tiêu Tổng tài sản hoặc Tổng vốn chủ sở hữu.
- Trường hợp chọn nhiều tiêu chí để xác định mức trọng yếu thì mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH là giá trị thấp nhất xác định được từ các tiêu chí trên.
- Khi lựa chọn chỉ tiêu hợp lý để xác định mức trọng yếu tổng thể đối với tổng thể BCTCNH dựa trên các chỉ tiêu trên. KTVNN cần phản ánh trong hồ sơ kiểm toán những diễn giải chi tiết lý do lựa chọn của mình.
STT | Mức trọng yếu tổng thể |
1 | 1- 6% Tổng lợi nhuận kế toán trước thuế |
2 | 0,5 - 2% Tổng thu nhập |
3 | 0,5 - 2% Tổng chi phí |
4 | 0,5 - 2% Tổng vốn chủ sở hữu |
5 | 0,5 - 2% Tổng tài sản |
- Khi xây dựng kế hoạch kiểm toán tổng quát Báo cáo tài chính hợp nhất (viết tắt là BCTCHN) hoặc Báo cáo tài chính tổng hợp của ngân hàng, mức trọng yếu được xác định ở hai cấp:
+ Đối với cấp BCTCHN: Việc xác định mức trọng yếu tổng thể của BCTCHN thực hiện như đối với một đơn vị được kiểm toán độc lập theo hướng dẫn tại Điểm a, b, c, d Khoản 1 Điều 6 của hướng dẫn này. Trong đó lưu ý, việc lựa chọn các tiêu chí xác định mức trọng yếu đối với tổng thể cần có sự thống nhất, đồng bộ tối đa với tất cả các đơn vị thành viên (ví dụ: có thể chọn chỉ tiêu Lợi nhuận trước thuế, Tổng thu nhập, Tổng chi phí, Tổng tài sản, Tổng vốn chủ sở hữu) hoặc có thể áp dụng lựa chọn kết hợp đồng thời nhiều chỉ tiêu (ví dụ: vừa chọn chỉ tiêu Tổng thu nhập và chỉ tiêu Lợi nhuận trước thuế, ...). Trên cơ sở mức trọng yếu tổng thể BCTCHN đã được xác định, thực hiện xác định mức trọng yếu cho từng đơn vị thành viên tương ứng theo xét đoán và các tiêu chí nhất định (dựa trên Tổng thu nhập, Tổng tài sản, …);
Trường hợp, trong ngân hàng có các giao dịch nội bộ cần được phân loại riêng để đánh giá, xác định trọng yếu: Bản thân ngân hàng đó có thể can thiệp mang tính chuyên môn nghiệp vụ để tạo ra một BCTCHN tốt nhưng không đúng thực tế. Do đó, việc phân bổ mức trọng yếu trong từng thành viên ngân hàng đồng thời tất cả các giao dịch nội bộ phải được tách ra để xem xét riêng.
+ Đối với cấp BCTC của từng đơn vị thành viên: Trên cơ sở mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCHN đã được xác định, có thể thực hiện phân bổ cho từng đơn vị thành viên tương ứng theo xét đoán và các tiêu chí nhất định:
Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC của đơn vị thành viên được áp dụng cho từng đơn vị mà KTVNN sẽ kiểm toán hoặc soát xét vì mục đích kiểm toán BCTCHN được xác định theo mức phân bổ kết hợp việc đánh giá rủi ro từng đơn vị cụ thể. (Ví dụ: dựa trên tổng thu nhập, tổng tài sản, ... chi nhánh hoặc công ty con chiếm tỷ lệ bao nhiêu % trong ngân hàng và kết hợp việc đánh giá rủi ro tại từng đơn vị để phân bổ mức trọng yếu phù hợp tương ứng).
Hoặc từng đơn vị thành viên có thể được xác định mức trọng yếu dựa trên các đặc điểm của đơn vị và thường khác nhau tại mỗi đơn vị: Quy mô tiêu chí lựa chọn càng lớn thì tỷ lệ % trên tiêu chí càng nhỏ; rủi ro của đơn vị càng lớn thì tỷ lệ % trên tiêu chí càng nhỏ.
Song trong cả hai trường hợp việc xác định mức trọng yếu của đơn vị thành viên phải đảm bảo nguyên tắc mức trọng yếu đối với đơn vị thành viên phải thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCHN, nhằm giảm xuống một mức độ thấp hợp lý khả năng tổng hợp các sai sót không được điều chỉnh và không được phát hiện trong BCTCHN không vượt quá mức trọng yếu tổng thể của BCTCHN (KTVNN dựa trên xét đoán mức độ rủi ro tại từng đơn vị được kiểm toán để xác định mức trọng yếu tương ứng, nhưng mức trọng yếu đối với tổng thể báo cáo tài chính của công ty con/chi nhánh không được vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCHN).
- Với các giao dịch nội bộ cần phân loại riêng để đánh giá, xác định trọng yếu (ví dụ, nhiều trường hợp, giao dịch trong nội bộ ngân hàng có sự can thiệp của Hội sở chính, có thể chứa đựng sai sót và rủi ro trọng yếu dẫn đến ý kiến kiểm toán sai, không xác đáng).
- Pháp luật, các quy định hoặc khuôn khổ về lập và trình bày BCTCNH được áp dụng có thể gây ảnh hưởng đến kỳ vọng của đối tượng sử dụng thông tin tài chính đối với một số khoản mục trên BCTCNH (thay đổi tỷ lệ trích lập dự phòng có thể dẫn đến thay đổi kết quả hoạt động kinh doanh từ lãi sang lỗ hoặc ngược lại, ...).
- Các thuyết minh quan trọng liên quan đến đặc điểm hoạt động của ngân hàng trong năm kiểm toán (các khoản đầu tư tài chính, các khoản kinh doanh ngoại tệ...); hoặc là thông tin dồn tích của nhiều năm (các khoản nợ xấu nhiều năm chưa thu được, các khoản hỗ trợ lãi suất được NSNN thanh toán, ...).
- Đối tượng sử dụng thông tin BCTCNH quan tâm đến một khoản mục, chỉ tiêu nhất định được thuyết minh riêng rẽ trên BCTCNH (việc phân phối lợi nhuận, chia cổ tức cho các cổ đông, ...).
- Các chỉ tiêu liên quan đến định hướng, trọng tâm kiểm toán của ngành thuộc BCTCNH (có chi ngoài lãi suất huy động cao hơn quy định của Ngân hàng nhà nước, có cho vay hỗ trợ lãi suất sai đối tượng hay không, ...).
- Mức trọng yếu đối với khoản mục cần lưu ý là giá trị tối đa của toàn bộ sai sót đối với từng khoản mục trên BCTCNH được kiểm toán mà KTVNN cho rằng từ mức đó trở xuống khoản mục có thể bị sai nhưng chưa ảnh hưởng đến quyết định của các đối tượng sử dụng thông tin.
- Tùy vào hoàn cảnh cụ thể, có thể có các khoản mục có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu tổng thể đối với BCTCNH nhưng vẫn ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin thì KTVNN phải xác định mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu áp dụng cho từng khoản mục này. Tuy nhiên mức trọng yếu riêng cho các khoản mục trên BCTCNH không được lớn hơn mức trọng yếu tổng thể đối với BCTCNH.
- Đối với những khoản mục trọng yếu về bản chất hoặc hậu quả của sai sót tại khoản mục đó nếu xảy ra là nghiêm trọng thì mức trọng yếu được xác định ở mức thấp.
- Trường hợp có những khoản mục có yêu cầu chính xác cao về số liệu, mức trọng yếu đối với khoản mục đó có thể được xác định ở mức rất thấp (có thể được xác định ở mức thấp, thậm chí có trường hợp xác định mức trọng yếu gần tới 0 hoặc thực hiện kiểm toán toàn bộ 100% nghiệp vụ kinh tế phát sinh). Khi đó, KTVNN có thể kiểm toán gần như toàn bộ các giao dịch có liên quan nhằm phát hiện các sai sót có liên quan đến khoản mục.
Mức trọng yếu thực hiện | = | Tỷ lệ phần trăm (%) xác định mức trọng yếu thực hiện | X | Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH |
Ví dụ: Xác định mức trọng yếu thực hiện được xác định ở tỷ lệ phần trăm (%) thấp (trong khung hướng dẫn) khi có các yếu tố như: Tình hình tài chính yếu kém; có thay đổi nhân sự chủ chốt; thay đổi chính sách của Ngân hàng nhà nước; môi trường kiểm soát hoạt động không hiệu quả; năng lực nhân viên không đạt yêu cầu; bộ máy kiểm soát hoạt động không hiệu quả; ...
Ngưỡng sai sót không đáng kể | = | Tỷ lệ phần trăm (%) xác định ngưỡng sai sót không đáng kể | X | Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH |
Ví dụ: các sai sót liên quan đến nghĩa vụ thuế với NSNN; các hành vi liên quan đến gian lận, biển thủ công quỹ, tài sản …
Ví dụ: các sai sót liên quan đến việc không thực hiện chính sách của Ngân hàng nhà nước như: chính sách thắt chặt tín dụng, nhất là các lĩnh vực có nhiều rủi ro như bất động sản, tín dụng tiêu dùng, đầu tư chứng khoán; hay không tuân thủ quy định về lãi suất huy động, lãi suất cho vay; hay định giá tài sản đảm bảo cao bất thường. Đối với các chi nhánh trực thuộc ngân hàng, các sai sót liên quan đến nghĩa vụ NSNN là thuế thu nhập cá nhân, kê khai thiếu thuế GTGT,… cũng được coi là trọng yếu cho dù quy mô có thể chưa lớn.
VẬN DỤNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO VÀ XÁC ĐỊNH TRỌNG YẾU
TRONG GIAI ĐOẠN CHUẨN BỊ KIỂM TOÁN
Khi khảo sát và thu thập thông tin, KTVNN thực hiện theo quy định tại Quy trình kiểm toán các tổ chức tài chính ngân hàng do Tổng KTNN ban hành, trong đó cần lưu ý:
KTVNN sử dụng các xét đoán chuyên môn để đánh giá Hệ thống KSNB của ngân hàng được kiểm toán có thể thực hiện bằng cách phỏng vấn, quan sát, hoặc kiểm tra tài liệu (theo Phụ lục số 02/HD-RRTY-NH), bao gồm:
- KTVNN phải tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị theo hướng dẫn từ Đoạn 24 đến Đoạn 28 của CMKTNN số 1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính.
- Để tìm hiểu môi trường kiểm soát của đơn vị, KTVNN phải xem xét các yếu tố: Truyền đạt thông tin về tính chính trực và giá trị đạo đức; đảm bảo về năng lực và trình độ nhân viên; sự tham gia của ban lãnh đạo ngân hàng; tính độc lập, tính hiệu lực và năng lực của bộ phận kiểm soát; cơ cấu tổ chức; phong cách điều hành của lãnh đạo đơn vị được kiểm toán; phân công quyền hạn và trách nhiệm trong Ban lãnh đạo ngân hàng; ...
KTVNN tìm hiểu quy trình quản trị rủi ro của đơn vị để: Xác định rủi ro hoạt động liên quan tới mục tiêu lập và trình bày BCTCNH; xác định và đánh giá về việc quản lý rủi ro thanh khoản, rủi ro lãi suất, rủi ro tín dụng, rủi ro thị trường của ngân hàng; ước tính mức độ rủi ro và đánh giá khả năng xảy ra rủi ro; quyết định các thủ tục kiểm toán thích hợp đối với các rủi ro đó quy định tại Đoạn 31 đến Đoạn 32 CMKTNN 1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính, trong đó lưu ý:
- Nếu Ngân hàng đã xây dựng quy trình quản trị rủi ro, KTVNN phải tìm hiểu và đánh giá nội dung, kết quả và tính phù hợp của quy trình này hoặc xác định những khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ liên quan đến quy trình quản trị rủi ro của đơn vị trong việc không phát hiện được rủi ro có sai sót trọng yếu.
- Nếu Ngân hàng chưa có quy trình quản trị rủi ro hoặc đã có quy trình nhưng chưa được chuẩn hóa, KTVNN phải trao đổi với lãnh đạo đơn vị về việc phát hiện và có các biện pháp xử lý các rủi ro hoạt động liên quan tới mục tiêu lập và trình bày BCTCNH trong kế hoạch kiểm toán. KTVNN phải đánh giá mức độ ảnh hưởng nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ khi không có văn bản quy định quy trình quản trị rủi ro của đơn vị.
- KTVNN phải tìm hiểu về hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTCNH, như:
+ Các nhóm giao dịch trong hoạt động của ngân hàng có tính chất quan trọng đối với BCTCNH như: Các nhóm giao dịch quan trọng như hoạt động tín dụng, huy động vốn, đầu tư, chi lương, …;
+ Các thủ tục được thực hiện trong hệ thống công nghệ thông tin hoặc thủ công để tạo lập, ghi chép, xử lý, chỉnh sửa các nghiệp vụ kinh tế khi cần thiết, ghi nhận vào sổ kế toán và trình bày BCTCNH;
+ Các tài liệu kế toán liên quan, các thông tin hỗ trợ được dùng để tạo lập, ghi chép, xử lý, kể cả việc chỉnh sửa các thông tin được phản ánh vào sổ kế toán;
+ Cách thức tiếp nhận và xử lý các thông tin, sự kiện, điều kiện có tính chất quan trọng đối với BCTCNH;
+ Quy trình lập và trình bày BCTCNH, bao gồm cả các ước tính kế toán và thuyết minh quan trọng;
+ Các kiểm soát của ngân hàng đối với các nghiệp vụ kinh tế phát sinh (Hạch toán nghiệp vụ kinh tế phát sinh như huy động vốn, cho vay, thanh toán,…, điều chỉnh, kết chuyển, khóa sổ cuối kỳ, ...).
- KTVNN phải tìm hiểu cách thức đơn vị trao đổi thông tin về vai trò, trách nhiệm và các vấn đề quan trọng khác liên quan tới việc lập và trình bày BCTCNH, như:
+ Trao đổi giữa lãnh đạo đơn vị và bộ phận kiểm soát (Lập BCTCNH định kỳ, phê duyệt các nghiệp vụ kinh tế quan trọng, …);
+ Thông tin với các cơ quan bên ngoài (Ngân hàng nhà nước, Kho bạc nhà nước, cơ quan thuế, … về các vấn đề liên quan).
Thực hiện theo quy định tại Đoạn 35 đến Đoạn 40 CMKTNN số 1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính, trong đó cần lưu ý:
- Phải tìm hiểu những hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán mà theo xét đoán của KTVNN là cần thiết để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu và thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo đối với rủi ro đã đánh giá đối với quá trình lập BCTCNH.
- Các hoạt động kiểm soát là các chính sách và thủ tục nhằm đảm bảo sự chỉ đạo của lãnh đạo phê duyệt; đánh giá hoạt động; xử lý thông tin; các kiểm soát vật chất; thực hiện các nguyên tắc trong phân công nhiệm vụ; ...
- Các hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán là các hoạt động kiểm soát có liên quan đến các rủi ro đáng kể và các hoạt động kiểm soát liên quan đến các rủi ro mà nếu chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản sẽ không cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp (ví dụ: Hoạt động kiểm soát trong quy trình cho vay đối với các ngân hàng, kiểm soát quyền truy cập theo vị trí việc làm trong hệ thống ngân hàng nhằm tránh trường hợp thông đồng giữa các cá nhân để lừa đảo, rút vốn,…); hoặc các hoạt động kiểm soát được xác định là có liên quan theo xét đoán của KTVNN (ví dụ: Trong tình hình kinh tế khó khăn, các ngân hàng thương mại kinh doanh thua lỗ nhiều nên KTVNN xét đoán ảnh hưởng đến tình hình nợ xấu trong nghiệp vụ cho vay, do vậy cần chú trọng kiểm soát trong việc phân loại nợ và trích lập dự phòng rủi ro tại các ngân hàng).
- Tìm hiểu cách thức đơn vị xử lý rủi ro phát sinh từ công nghệ thông tin: việc sử dụng công nghệ thông tin ảnh hưởng đến cách thức hoạt động kiểm soát; các kiểm soát chung về công nghệ thông tin và các chính sách, thủ tục liên quan đến nhiều chương trình ứng dụng và hỗ trợ hiệu quả hoạt động của các kiểm soát chương trình ứng dụng để ngăn chặn hoặc phát hiện các sai sót, đảm bảo tính toàn vẹn của dữ liệu kế toán. Các kiểm soát này thường liên quan đến các thủ tục được sử dụng để tạo lập, ghi chép, xử lý và báo cáo các giao dịch hoặc các dữ liệu tài chính khác nhằm đảm bảo các giao dịch phát sinh đã được phê duyệt, được ghi nhận và xử lý đầy đủ, chính xác.
Thực hiện theo quy định tại Đoạn 41 đến Đoạn 44 CMKTNN số 1315- Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính. Trong đó, KTVNN phải lưu ý tìm hiểu những phương thức chủ yếu mà ngân hàng sử dụng để giám sát kiểm soát nội bộ đối với việc lập và trình bày BCTC, gồm các hoạt động kiểm soát liên quan đến tạo lập, xử lý các nghiệp vụ kinh tế phát sinh và biện pháp khắc phục các khiếm khuyết trong kiểm soát của ngân hàng.
- Các thông tin khác cần thu thập về đơn vị được kiểm toán như: các thông tin thu thập về kết quả thực hiện của đơn vị đối với kiến nghị trong báo cáo kiểm toán các năm trước, kết luận thanh tra và kiểm tra nội bộ; các vấn đề cần lưu ý từ những cuộc thanh tra, kiểm tra, kiểm toán; các vấn đề liên quan khác, ...
- KTVNN có thể thu thập thông tin từ các đơn vị khác có liên quan (trong trường hợp cần thiết và nếu đơn vị được kiểm toán không thể cung cấp đủ thông tin lập kế hoạch kiểm toán) như: Ngân hàng nhà nước, cơ quan đã tiến hành thanh tra, kiểm tra, kiểm toán trước đó (các báo cáo, biên bản, ...); các phương tiện thông tin đại chúng (bài viết, thông tin về đơn vị được kiểm toán, về các đơn vị quản lý có liên quan, ...); các đơn vị khác (nếu có).
Việc xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu theo hướng dẫn CMKTNN số 1315 - Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị trong kiểm toán tài chính, trong đó lưu ý các nội dung sau:
Ví dụ: Rủi ro ở cấp độ BCTCNH xuất phát từ hạn chế của môi trường kiểm soát (như sự thiếu năng lực của lãnh đạo ngân hàng có thể ảnh hưởng nghiêm trọng đối với BCTCNH), do vậy, KTVNN phải có biện pháp xử lý tổng thể đối với rủi ro này. Hiểu biết về kiểm soát nội bộ giúp KTVNN xem xét đánh giá: mức độ hoài nghi về tính chính trực của lãnh đạo đơn vị dẫn đến việc trình bày sai lệch các thông tin trên BCTCNH; hoài nghi về điều kiện và độ tin cậy của hồ sơ, tài liệu của ngân hàng.
Việc xác định trọng yếu kiểm toán thực hiện theo hướng dẫn từ Đoạn 21 đến Đoạn 42 CMKTNN số 1320 - Xác định và vận dụng trọng yếu trong kiểm toán tài chính, trong đó cần lưu ý:
STT | Chỉ tiêu | Số tiền |
1 | Thu nhập lãi thuần | 10.653.642 |
2 | Lãi/lỗ thuần từ hoạt động dịch vụ | 531.213 |
3 | Lãi/lỗ thuần từ hoạt động kinh doanh ngoại hối | 201.070 |
4 | Lãi/lỗ thuần từ mua bán chứng khoán đầu tư và góp vốn đầu tư dài hạn | 29.045 |
5 | Lãi/lỗ thuần từ hoạt động khác | 949.652 |
6 | Thu nhập từ góp vốn, mua cổ phần | 778.496 |
7 | Chi phí hoạt động | (4.827.116) |
8 | Lợi nhuận thuần từ hoạt động kinh doanh trước CP dự phòng RRTD | 8.316.002 |
9 | Chi phí dự phòng | (2.960.984) |
10 | Tổng lợi nhuận trước thuế | 5.355.018 |
STT | Chỉ tiêu | Số tiền |
1 | Tiền mặt và vàng | 1.832.862 |
2 | Tiền gửi tại NHNN | 6.682.178 |
3 | Tiền gửi và cho vay các TCTD khác | 52.473.667 |
4 | Chứng khoán kinh doanh | 2.000.398 |
5 | Các công cụ tài chính phái sinh và các tài sản tài chính khác | 121.592 |
6 | Cho vay khách hàng | 178.147.967 |
7 | Chứng khoán đầu tư | 49.331.450 |
8 | Góp vốn đầu tư dài hạn | 4.238.080 |
9 | Tài sản cố định | 2.276.831 |
10 | Tài sản có khác | 9.631.817 |
TỔNG TÀI SẢN | 306.736.842 | |
1 | Các khoản nợ chính phủ và NHNN | 1.847.879 |
2 | Tiền gửi và vay các TCTD khác | 45.762.316 |
3 | Tiền gửi của khách hàng | 220.276.955 |
4 | Vốn tài trợ, ủy thác đầu tư, cho vay TCTD chịu rủi ro | 297.000 |
5 | Phát hành giấy tờ có giá | 5.245.955 |
6 | Các khoản nợ khác | 5.115.366 |
7 | Vốn chủ sở hữu | 28.191.371 |
TỔNG NỢ PHẢI TRẢ VÀ VỐN CSH | 306.736.842 |
- Giá trị tiêu chí xác định trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán thường dựa trên số liệu trước kiểm toán do đơn vị cung cấp, thông thường là các chỉ tiêu trên BCTCNH như Tổng thu nhập, Tổng chi phí, Tổng lợi nhuận trước thuế, Tổng tài sản, Tổng nguồn vốn, … Khi BCTCNH được lập cho kỳ kế toán dài hơn hoặc ngắn hơn 12 tháng, mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH cần phải được xác định dựa trên BCTCNH được kiểm toán, hoặc số liệu báo cáo ước tính (nếu chưa có báo cáo chính thức).
- Giá trị của tiêu chí lựa chọn xác định mức trọng yếu tổng thể BCTCNH cần được dựa trên các dữ liệu tài chính phù hợp do Ngân hàng cung cấp. Những dữ liệu này thường bao gồm các số liệu về kết quả hoạt động và tình hình tài chính trong kỳ được kiểm toán. Tùy theo hoàn cảnh cụ thể, KTVNN có thể điều chỉnh tăng, giảm giá trị tiêu chí cho phù hợp khi loại trừ các biến động bất thường hoặc có những thay đổi quan trọng trong hoạt động của Ngân hàng.
Ví dụ: tại các ngân hàng thường ít khi phát sinh các khoản thu nhập bất thường nhưng tại ngân hàng XYZ được kiểm toán lại phát sinh khoản thu nhập bất thường từ bán thanh lý tài sản rất lớn (các năm trước không phát sinh), khi đó KTVNN có thể loại trừ khoản thu nhập bất thường từ bán các loại tài sản này trước khi sử dụng chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế để ước tính mức trọng yếu tổng thể, nhằm phản ánh phù hợp mức độ sai sót sẽ ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng BCTCNH.
TT | Yếu tố | Trị số của các tiêu chí lựa chọn | |
Tỷ lệ % thấp trong khung hướng dẫn | Tỷ lệ % cao trong khung hướng dẫn | ||
1 | Quy mô ngân hàng | Ngân hàng có quy mô lớn, tổng tài sản nguồn vốn lớn, lợi nhuận trước thuế lớn | Ngân hàng có quy mô nhỏ, tổng tài sản nguồn vốn nhỏ, lợi nhuận trước thuế thấp |
2 | Môi trường hoạt động | Ngân hàng có mạng lưới hoạt động trên địa bàn rộng, trải khắp các tỉnh, thành phố, huyện, thị xã, … | Ngân hàng có mạng lưới hoạt động tập trung, ... |
3 | Đặc điểm của ngân hàng | Ngân hàng có hệ thống công nghệ thông tin lạc hậu, bảo mật thấp, … | Ngân hàng đã được đầu tư hệ thống công nghệ thông tin hiện đại, an toàn, bảo mật tốt, ... |
Ngân hàng có những chính sách riêng liên quan nhiều đến phát triển đặc thù như phát triển nông nghiệp nông thôn, vùng sâu, vùng xa, … được sự quan tâm theo dõi của Quốc hội, Chính Phủ | Ngân hàng ít liên quan đến các chính sách ưu đãi của nhà nước, … | ||
… | ... | ... |
|
Mức trọng yếu tổng thể đối với BCTCNH | = | Tỷ lệ phần trăm (%) xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH | X | Giá trị tiêu chí lựa chọn để xác định mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH |
Nội dung |
| Kế hoạch |
Tiêu chí được sử dụng để ước tính mức trọng yếu (đánh dấu vào ô lựa chọn) |
| LN trước thuế Tổng thu nhập Tổng chi phí Vốn chủ sở hữu Tổng tài sản … |
Nguồn số liệu để xác định mức trọng yếu (đánh dấu vào ô lựa chọn) |
| BCTC trước kiểm toán Kế hoạch SXKD Ước tính … |
Lý do lựa chọn tiêu chí |
| Lợi nhuận là tiêu chí tổng hợp, phản ánh kết quả thu nhập - chi phí; Mặt khác, Ngân hàng XYZ đã niêm yết trên thị trường chứng khoán nên chỉ tiêu lợi nhuận được nhiều đối tượng quan tâm. |
Giá trị tiêu chí được lựa chọn | (a) | 5.355.018 trđ |
Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu | (b) | [1% - 6%] LN trước thuế: chọn 1% [0,5% - 2%] Tổng thu nhập [0,5% - 2%] Tổng chi phí [0,5% - 2%] Vốn chủ sở hữu [0,5% - 2%] Tổng tài sản … |
Lý do lựa chọn tỷ lệ này |
| Ngân hàng XYZ có quy mô lớn, phức tạp; Mặt khác, tính chính xác và đầy đủ của chỉ tiêu LN trước thuế ảnh hưởng đến số tiền thuế TNDN nộp vào NSNN. |
Mức trọng yếu tổng thể | (c)=(a)*(b) | 53.550 trđ |
Tỷ lệ sử dụng để ước tính mức trọng yếu thực hiện | (d) | [50% - 75%] . Chọn 50% |
Mức trọng yếu thực hiện | (e)=(c)*(d) | 26.775 trđ |
Tỷ lệ sử dụng để ước tính ngưỡng sai sót không đáng kể | (f) | [0% - 3%] . Chọn 0,1% |
Ngưỡng sai sót không đáng kể | (g)=(c)*(f) | 53,5 trđ |
Các khoản mục cần lưu ý | Giá trị khoản mục | Xác định mức trọng yếu khoản mục KM lưu ý | Xác định mức trọng yếu thực hiện của KM lưu ý | Xác định ngưỡng sai sót không đáng kể | Mô tả cách xác định | |||
Tỷ lệ % | Mức trọng yếu | Tỷ lệ % | Mức trọng yếu | Tỷ lệ % | Ngưỡng sai sót không đáng kể | |||
(1) | (2) | (3) | (4=3x2) | (5) | (6=5x4) | (7) | (8=7x4) | (9) |
1.Thuế và các khoản nộp ngân sách nhà nước | 10.000 trđ | 1% | 100 trđ | 50% | 50 Trđ | 0,1% | 1 trđ | Do là chỉ tiêu rất quan trọng |
… | … |
|
|
|
|
|
|
|
Trên cở sở mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và mức trọng yếu đối với khoản mục cần lưu ý, KTVNN xác định các khoản mục trọng yếu (Theo Phụ lục số 05/HD-RRTY-NH):
TT | Chỉ tiêu | Giá trị khoản mục | Khoản mục trọng yếu (có/không) | Lý do |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
11 |
Tiền mặt và vàng
|
1.832.862 trđ
|
Không | Quy mô giá trị lớn hơn mức trọng yếu tổng thể nhưng được kiểm soát hiệu quả; thực hiện kiểm kê, đối chiếu thường xuyên. |
22 | TK nợ phải thu khác (do tham ô, chiếm dụng chờ xử lý) | 9.354 trđ | Có | Quy mô giá trị nhỏ hơn mức trọng yếu tổng thể, nhưng là khoản mục hay có sai sót; quy trình KSNB có nhiều yếu kém. |
23 | TK thuế và các khoản nộp nhà nước | 10.000 trđ | Có | Quy mô giá trị nhỏ hơn mức trọng yếu tổng thể, nhưng là chỉ tiêu quan trọng, chính sách thay đổi nên hay sai sót. |
… | ... |
|
|
|
- Độ lớn và thành phần chi tiết của các khoản mục, số lượng của các giao dịch, mức độ phức tạp và tính đồng nhất của các giao dịch liên quan đến khoản mục (ví dụ: Các khoản mục số dư lớn, phức tạp có thể chứa đựng sai sót trọng yếu);
- Khả năng có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn của các khoản mục;
- Bản chất của các khoản mục (ví dụ: các nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh dễ bị tác động để làm thay đổi kết quả kinh doanh như thu nhập, chi phí chờ phân bổ, chi phí dự phòng tín dụng hoặc chi phí trích trước, ...);
- Sự phức tạp trong hạch toán kế toán và lập báo cáo các khoản mục (ví dụ: các nghiệp vụ xảy ra ở cuối kỳ kế toán hoặc thuộc nghiệp vụ mới phát sinh; các hoạt động đặc thù, ...);
- Sự tồn tại của giao dịch với các bên liên quan trong các khoản mục (ví dụ: các nghiệp vụ bù trừ, quyết toán các hợp đồng khoán với các bộ phận, ...);
- Các khoản mục có sự biến động lớn, bất thường so với giai đoạn trước (ví dụ: nhóm giao dịch, số dư tài khoản và thông tin thuyết minh có các giao dịch mới, phức tạp hoặc mang tính chủ quan);
- Nhu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin tài chính, kỳ vọng và mối quan tâm của các nhà quản lý và công chúng về một vấn đề nhất định (ví dụ: những vấn đề nổi cộm được Quốc hội và các cơ quan quản lý nhà nước quan tâm như nợ xấu, ...);
- Yêu cầu giám sát theo quy định của pháp luật trong một lĩnh vực cụ thể;
- Yêu cầu về việc công khai và minh bạch (ví dụ: yêu cầu công khai cụ thể về gian lận hoặc các thiệt hại khác);
- Những thông tin thuyết minh quan trọng liên quan tới hoạt động tín dụng, đầu tư … của ngân hàng.
TT | Chỉ tiêu | Giá trị (triệu đồng) | Khoản mục trọng yếu (Có/Không) | Lý do |
I | Nguồn vốn |
|
|
|
1 | Vốn điều lệ | 18.155.054 trđ | Có | Quy mô lớn hơn mức trọng yếu tổng thể. Về bản chất đây là khoản mục đòi hỏi sự giám sát chặt chẽ và sự quan tâm của người sử dụng thông tin |
2 | Quỹ của TCTD | 3.138.653 trđ | Có | Quy mô lớn hơn mức trọng yếu tổng thể. Khoản muc đòi hỏi sự giám sát chặt chẽ việc trích lập và sử dụng quỹ. Chưa có bằng chứng chứng minh không có sai sót trọng yếu |
3 | Thặng dư vốn cổ phần | 828.197 trđ | Không | Quy mô lớn hơn mức trọng yếu nhưng khả năng kiểm soát nội bộ hiệu quả; đã thử nghiệm đánh giá HTKSNB hữu hiệu. |
24 | TK thuế và các khoản nộp nhà nước
| 10.000 trđ | Có | Quy mô giá trị nhỏ hơn mức trọng yếu tổng thể, nhưng là chỉ tiêu quan trọng, chính sách thay đổi nên hay sai sót. |
II | Chi phí |
|
|
|
1 | Chi phí dự phòng rủi ro tín dụng | 2.960.984 trđ | Có | Quy mô lớn hơn mức trọng yếu tổng thể. Tiềm ẩn nhiều rủi ro và hay xảy ra sai sót có tính chất trọng yếu |
2 | Chi phí hoạt động dịch vụ | 145.567 trđ | Không | Quy mô lớn hơn mức trọng yếu tổng thể nhưng Ngân hàng quản lý tốt; đã thử nghiệm đánh giá HTKSNB hữu hiệu. |
3 | Chi phí kiểm toán | 900 trđ | Không | Quy mô nhỏ hơn mức trọng yếu; ít tiềm ẩn sai sót |
| .... |
|
|
|
Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại ngân hàng XYZ): Giả sử qua khảo sát và thu thập thông tin tại Ngân hàng. KTVNN đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với Ngân hàng XYZ là cao. Do đó, tỷ lệ xác định mức trọng yếu thực hiện được xác định là mức thấp nhất trong khung tỷ lệ 50% - 75%. Như vậy, mức trọng yếu thực hiện = 50% x 53.550 trđ = 26.775 trđ; khoản mục cần lưu ý “thực hiện nghĩa vụ với NSNN” = 50% x 100 triệu đồng = 50 triệu đồng (xem chi tiết tại Bảng 3 và Bảng 4).
Ngưỡng sai sót không đáng kể | = | Tỷ lệ phần trăm (%) xác định ngưỡng sai sót không đáng kể | X | Mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH |
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Đối với các khoản mục cần lưu ý “Thuế và các khoản nộp NSNN” có thể được xác định bằng = 0,1% x 100 triệu đồng = 0,1 triệu đồng.
Việc thiết kế các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ BCTCNH được vận dụng theo hướng dẫn từ Đoạn 06 đến Đoạn 09 CMKTNN số 1330 - Biện pháp xử lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính, trong đó lưu ý các nội dung sau:
- Thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với các khoản mục và các cơ sở dẫn liệu được đánh giá là không trọng yếu;
- Sử dụng các phương pháp chọn mẫu khác nhau;
- Thực hiện các thủ tục kiểm toán tại các địa điểm khác nhau hoặc tại các địa điểm không thông báo trước cho đơn vị được kiểm toán.
- Thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán;
- Thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản;
- Mở rộng phạm vi kiểm toán.
Việc thiết kế thủ tục kiểm toán đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu được vận dụng theo hướng dẫn từ Đoạn 12 đến Đoạn 51 CMKTNN số 1330 - Biện pháp xử lý rủi ro kiểm toán trong kiểm toán tài chính, trong đó lưu ý KTVNN phải dựa trên cơ sở đánh giá rủi ro ở cấp độ cơ sở dẫn liệu theo hướng dẫn từ Đoạn 29 đến Đoạn 30 CMKTNN số 1240 - Trách nhiệm của KTVNN liên quan đến gian lận trong cuộc kiểm toán tài chính khi thiết kế các thủ tục kiểm toán và cần lưu ý:
- Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, KTVNN kỳ vọng rằng các kiểm soát hoạt động hiệu quả và có ý định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản.
- Hoặc việc thực hiện các thử nghiệm cơ bản không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
- Các thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện đối với những kiểm soát mà KTVNN xác định rằng nó được thiết kế phù hợp để ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa một sai sót trọng yếu trong một cơ sở dẫn liệu.
Ví dụ: Việc phân loại nợ và trích lập dự phòng tại một chi nhánh ngân hàng đã được Ban quản lý rủi ro Hội sở chính rà soát kiểm tra hay chưa.
- Khi kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát của đơn vị được kiểm toán, KTVNN thường kết hợp kiểm tra tính hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát với việc đánh giá quá trình thiết kế, xây dựng, ban hành và thực hiện các kiểm soát đó.
Ví dụ: Kiểm tra tính hữu hiệu của quy trình cho vay Khách hàng A, kết hợp với việc đánh giá việc thiết kế, xây dựng và tổ chức thực hiện các kiểm soát đó có phù hợp hay không.
- Để thu thập các bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát, KTVNN có thể thực hiện một số thủ tục như phỏng vấn, quan sát, kiểm tra, thực nghiệm nhằm thu thập bằng chứng xác định tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát của đơn vị được kiểm toán.
- KTVNN có thể thiết kế một thử nghiệm kiểm soát để thực hiện đồng thời với việc kiểm tra chi tiết cùng một giao dịch, gọi là “thử nghiệm kép”.
Ví dụ: KTVNN có thể thiết kế và đánh giá kết quả kiểm tra một hóa đơn nhằm xác định xem hóa đơn đó đã được phê duyệt hay chưa, đồng thời cung cấp bằng chứng kiểm toán chi tiết về giao dịch đó.
- Khi thiết kế các thử nghiệm kiểm soát, KTVNN cần kết hợp thủ tục phỏng vấn với các thủ tục kiểm toán khác như: thủ tục phỏng vấn kết hợp với kiểm tra hoặc thực hiện lại; thủ tục phỏng vấn kết hợp với quan sát; ... nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát (việc thực hiện các kiểm soát tại các thời điểm liên quan trong suốt thời kỳ được kiểm toán; tính nhất quán trong việc thực hiện các kiểm soát; người thực hiện và cách thức thực hiện các kiểm soát).
- Xác định mức độ phụ thuộc của các kiểm soát được thử nghiệm vào các kiểm soát khác; nếu có phụ thuộc, KTVNN cần cân nhắc việc thu thập bằng chứng kiểm toán để chứng minh tính hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát khác này.
- Nội dung của một kiểm soát cụ thể sẽ ảnh hưởng đến loại thủ tục cần thực hiện để thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hoạt động hữu hiệu của kiểm soát đó. Nếu muốn chứng minh tính hữu hiệu của kiểm soát dưới hình thức văn bản thì KTVNN cần kiểm tra tài liệu của đơn vị được kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu đó. Trong trường hợp không có tài liệu về hoạt động của một số yếu tố thuộc môi trường kiểm soát của đơn vị hoặc các hoạt động kiểm soát được xử lý bằng máy tính thì KTVNN có thể thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu của các kiểm soát bằng cách phỏng vấn kết hợp với quan sát hoặc sử dụng các kỹ thuật kiểm toán với sự hỗ trợ của máy tính.
- KTVNN phải mở rộng phạm vi thử nghiệm đối với một kiểm soát khi cần thu thập bằng chứng kiểm toán thuyết phục hơn về tính hữu hiệu của kiểm soát đó. Khi xác định phạm vi của thử nghiệm kiểm soát, KTVNN cần xem xét các vấn đề sau:
+ Tần suất thực hiện kiểm soát của đơn vị trong suốt giai đoạn được kiểm toán;
+ Khoảng thời gian trong giai đoạn được kiểm toán mà KTVNN tin cậy vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát;
+ Tỷ lệ sai lệch dự kiến của một kiểm soát;
+ Tính thích hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán cần thu thập về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát ở cấp độ cơ sở dẫn liệu;
+ Phạm vi liên quan đến cơ sở dẫn liệu của bằng chứng kiểm toán cần thu thập được từ các thử nghiệm kiểm soát khác.
- Trong trường hợp đơn vị được kiểm toán sử dụng công nghệ thông tin để kiểm soát, thì KTVNN sẽ thực hiện các thử nghiệm sau:
+ Các thay đổi của chương trình chỉ được thực hiện khi có sự kiểm soát thích hợp đối với các thay đổi đó;
+ Phiên bản chính thức của chương trình được sử dụng để xử lý giao dịch;
+ Các kiểm soát chung khác có liên quan được thực hiện hiệu quả.
- Tùy vào mục đích kiểm toán, KTVNN phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát cho một thời điểm cụ thể, hoặc cho cả giai đoạn để đưa ra cơ sở thích hợp cho sự tin cậy vào các kiểm soát đó.
- Khi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, KTVNN cũng cần phải xác định tính thích hợp của các bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát đã có từ các cuộc kiểm toán trước và xác định thời gian tiến hành lại thử nghiệm kiểm soát thông qua việc xem xét những vấn đề sau:
+ Tính hữu hiệu của môi trường kiểm soát, việc giám sát các kiểm soát và quy trình quản trị rủi ro của đơn vị; tính hữu hiệu của các kiểm soát chung về công nghệ thông tin; tính hữu hiệu của kiểm soát và việc thực hiện kiểm soát đó của đơn vị;
+ Khi hoàn cảnh thay đổi thì các kiểm soát hiện tại có phù hợp hay không;
+ Rủi ro có sai sót trọng yếu và mức độ tin cậy vào các kiểm soát.
- Nếu dự định sử dụng bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát cụ thể đã thu thập được từ cuộc kiểm toán trước, KTVNN phải chứng minh rằng các bằng chứng đó vẫn còn giá trị bằng cách thu thập bằng chứng kiểm toán về việc phát sinh những thay đổi đáng kể trong các kiểm soát đó kể từ sau cuộc kiểm toán trước. KTVNN phải thu thập bằng chứng này bằng cách thực hiện phỏng vấn kết hợp với quan sát hoặc điều tra, để xác nhận sự hiểu biết về các kiểm soát cụ thể đó, đồng thời phải xem xét:
+ Nếu có những thay đổi ảnh hưởng đến sự phù hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập từ cuộc kiểm toán trước, KTVNN phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong cuộc kiểm toán hiện tại;
+ Nếu không có thay đổi nào, cho dù không phải tiến hành thử nghiệm tất cả các kiểm soát, nhưng KTVNN vẫn cần thực hiện thử nghiệm đối với một số kiểm soát trong mỗi cuộc kiểm toán để tránh tình trạng dự định tin cậy hoàn toàn vào cuộc kiểm toán trước.
- Trong trường hợp rủi ro có sai sót trọng yếu càng cao, KTVNN có thể rút ngắn thời gian kiểm tra lại một kiểm soát, hoặc làm cho KTVNN quyết định không tin cậy vào bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước, bao gồm:
+ Sự yếu kém của môi trường kiểm soát, công tác giám sát các kiểm soát và các kiểm soát chung về công nghệ thông tin của đơn vị;
+ Các kiểm soát liên quan có một yếu tố quan trọng được thực hiện thủ công;
+ Thay đổi nhân sự có ảnh hưởng đáng kể đến việc ứng dụng một kiểm soát;
+ Tình hình thay đổi dẫn đến sự cần thiết phải thay đổi về kiểm soát.
Nếu dự định tin cậy vào các kiểm soát đối với một rủi ro xác định là đáng kể, KTVNN phải thử nghiệm các kiểm soát để xử lý rủi ro đáng kể đó.
- Khi đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát liên quan, KTVNN phải đánh giá liệu các sai sót được phát hiện từ các thử nghiệm cơ bản cho thấy các kiểm soát hoạt động hiệu quả hay không hiệu quả. Tuy nhiên, nếu các thử nghiệm cơ bản không phát hiện ra sai sót thì không có nghĩa là các kiểm soát có liên quan đến cơ sở dẫn liệu được thử nghiệm là hiệu quả.
- Nếu phát hiện những sai lệch trong các kiểm soát mà dự định tin cậy vào, KTVNN phải thực hiện những cuộc phỏng vấn cụ thể để tìm hiểu về những vấn đề này cũng như những hậu quả tiềm tàng và phải xác định:
+ Các thử nghiệm kiểm soát đã thực hiện có cung cấp cơ sở thích hợp để KTVNN tin cậy vào các kiểm soát đó hay không;
+ Có cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung hay không;
+ Hoặc các rủi ro có khả năng xảy ra sai sót có cần được xử lý bằng cách áp dụng các thử nghiệm cơ bản hay không.
- Việc đánh giá rủi ro của KTVNN là mang tính xét đoán chuyên môn, do đó KTVNN có thể không phát hiện ra tất cả các rủi ro có sai sót trọng yếu.
- Có những hạn chế tiềm tàng trong hệ thống kiểm soát nội bộ, bao gồm cả việc lãnh đạo đơn vị được kiểm toán khống chế hoạt động kiểm soát.
Ví dụ (tiếp theo ví dụ tại Ngân hàng XYZ): Kiểm toán chi phí huy động vốn tại chi nhánh A1 của Ngân hàng. Do mới thành lập nên Chi nhánh chưa có bộ phận kiểm toán nội bộ. Do vậy KTVNN cần phải thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản khi kiểm toán khoản mục này.
- Các thử nghiệm cơ bản bao gồm thủ tục phân tích cơ bản và kiểm tra chi tiết (kiểm tra, đối chiếu; xác nhận từ bên ngoài; tính toán lại; điều tra; thuê chuyên gia, tư vấn; ...). KTVNN cần phải xác định nội dung và phạm vi thử nghiệm cơ bản cho phù hợp với tình hình kiểm toán cụ thể. Tùy từng trường hợp, KTVNN có thể chỉ thực hiện các thủ tục phân tích cơ bản, hoặc chỉ thực hiện kiểm tra chi tiết hoặc kết hợp thực hiện cả thủ tục phân tích cơ bản và kiểm tra chi tiết để xử lý rủi ro đã được đánh giá.
- Thủ tục phân tích cơ bản thường được áp dụng cho số lượng lớn các giao dịch có thể dự đoán theo thời gian. Các yêu cầu và hướng dẫn cụ thể về việc áp dụng thủ tục phân tích trong việc kiểm toán được quy định tại CMKTNN 1520 - Thủ tục phân tích trong kiểm toán tài chính. Trong đó lưu ý:
+ So sánh và phân tích để đánh giá sự phù hợp, mức độ chính xác, mức độ tin cậy của các thông tin tài chính của đơn vị với các thông tin có thể so sánh được: so sánh chi phí đầu tư với dự toán, giữa các dự án tương tự trên cùng địa bàn, cùng lĩnh vực, …
+ Xem xét, đánh giá sự phù hợp của các mối quan hệ giữa các yếu tố của thông tin tài chính được kỳ vọng theo một chiều hướng có thể dự đoán được của đơn vị được kiểm toán, giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính của đơn vị được kiểm toán.
Ví dụ: chi phí lương tăng, trong khi số lao động lại giảm; thu nhập từ lãi tăng, nhưng dư nợ cho vay bình quân lại giảm;…
+ KTVNN có thể sử dụng nhiều kỹ thuật khác nhau để thực hiện các thủ tục phân tích như: phân tích tỷ suất, phân tích xu hướng, phân tích cơ cấu, …
- Khi thiết kế kiểm tra chi tiết, KTVNN phải xem xét bản chất của rủi ro và cơ sở dẫn liệu (ví dụ: khi kiểm tra chi tiết liên quan đến cơ sở dẫn liệu “tính phát sinh” của một khoản mục chi phí của một ngân hàng, KTVNN phải thiết kế kiểm tra chi tiết để lựa chọn số liệu từ các khoản mục đã có trong BCTCNH và thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Khi kiểm tra chi tiết liên quan đến cơ sở dẫn liệu “tính đầy đủ” của các khoản thu nhập, KTVNN cần lựa chọn số liệu từ những khoản mục sẽ phải có trong BCTCNH và kiểm tra xem các khoản mục đó đã được trình bày trong BCTCNH hay chưa).
- Khi xác định phạm vi kiểm tra chi tiết, KTVNN thường xem xét việc lựa chọn quy mô mẫu, xác định phương pháp hiệu quả để lựa chọn các phần tử kiểm tra nhằm đạt được mục đích của thủ tục kiểm toán. Các yêu cầu và hướng dẫn về chọn mẫu kiểm toán thực hiện theo quy định tại Điều 12 Hướng dẫn này.
- Các thủ tục kiểm toán liên quan đến quy trình khóa sổ kế toán lập BCTCNH:
+ Đối chiếu số liệu trên BCTCNH với số liệu trên sổ kế toán;
+ Kiểm tra các bút toán trọng yếu và các điều chỉnh khác được thực hiện trong quá trình lập và trình bày BCTCNH;
+ Đối chiếu với những hồ sơ tài liệu khẳng định tính hiện hữu của tài sản tại thời điểm khóa sổ (kiểm kê, xác nhận, …)
+ Việc tổng hợp, tính toán và cộng dồn để đảm bảo yêu cầu đầy đủ và thích hợp của thông tin BCTCNH.
- Nội dung, phạm vi kiểm tra các bút toán và điều chỉnh khác của KTVNN phụ thuộc vào tính chất, mức độ phức tạp của quy trình lập BCTCNH của đơn vị và các rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan.
- Lấy mẫu thống kê: Các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu; sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi ro lấy mẫu. Cụ thể:
+ Lựa chọn ngẫu nhiên: Là việc lựa chọn các phần tử mẫu một cách ngẫu nhiên (ví dụ sử dụng một số chương trình chọn số ngẫu nhiên, chẳng hạn các bảng số ngẫu nhiên);
+ Lựa chọn theo hệ thống: Là việc lựa chọn một cách có hệ thống, trong đó số lượng đơn vị lấy mẫu trong tổng thể được chia cho cỡ mẫu để xác định khoảng cách lấy mẫu. Khi sử dụng phương pháp chọn mẫu theo hệ thống, kiểm toán viên nhà nước xác định rằng các đơn vị lấy mẫu trong tổng thể không được sắp xếp sao cho khoảng cách lấy mẫu trùng hợp với một kiểu sắp xếp nhất định trong tổng thể;
+ Lựa chọn bất kỳ: Là việc chọn mẫu không theo một trật tự nào nhưng phải tránh bất kỳ sự thiên lệch hoặc định kiến chủ quan nào và do đó đảm bảo rằng tất cả các phần tử trong tổng thể đều có cơ hội được lựa chọn. Lựa chọn bất kỳ không phải là phương pháp thích hợp khi lấy mẫu thống kê.
- Lấy mẫu phi thống kê: KTVNN có thể quyết định lựa chọn một số phần tử đặc biệt do các phần tử này có nghi ngờ (biến động bất thường, có nguy cơ rủi ro cao hoặc đã từng bị nhầm lẫn,...); phân nhóm theo giá trị để có thể quyết định kiểm tra tất cả các phần tử có giá trị được ghi nhận cao hơn một giá trị nhất định nhằm xác minh một phần lớn trong tổng giá trị của một khoản mục. Cụ thể:
+ Lựa chọn theo giá trị: Là phương pháp lựa chọn dựa vào giá trị của phần tử, theo đó các phần tử có tiêu chí giá trị lớn hơn có cơ hội được lựa chọn cao hơn. Chỉ tiêu giá trị có thể là đơn vị tiền hoặc đơn vị hiện vật;
+ Lựa chọn theo khối: Là việc lựa chọn một hay nhiều khối phần tử liên tiếp nhau trong một tổng thể. Trong một số trường hợp, kiểm tra một khối các phần tử cũng là một thủ tục kiểm toán thích hợp, nhưng phương pháp này thường không được sử dụng để lựa chọn các phần tử của mẫu khi kiểm toán viên nhà nước dự tính đưa ra kết luận về toàn bộ tổng thể dựa trên mẫu.
KTVNN phải xác định rõ ngay từ giai đoạn lập kế hoạch cách lựa chọn các phần tử thử nghiệm để thu thập bằng chứng kiểm toán khi tiến hành thử nghiệm cơ bản đối với từng khoản mục trọng yếu trên BCTCNH.
Trên cơ sở xác định các khoản mục trọng yếu đã xác định, KTVNN cần phân loại các khoản mục trọng yếu thành hai loại để xác định tổng thể chọn mẫu phù hợp:
- Loại 1. Khoản mục có rủi ro kê khai cao hơn so với thực tế: Tổng thể chọn mẫu phù hợp là tổng thể đã ghi nhận trên BCTCNH.
Ví dụ: Chi phí lương có thể được chi cao hơn so với thực tế; chi phí dự phòng rủi ro tín dụng được xác định cao hơn so với thực tế.
- Loại 2. Khoản mục có rủi ro bị kê khai thấp hơn so với thực tế: Tổng thể chọn mẫu phù hợp không chỉ bao gồm tổng thể đã ghi nhận trên BCTCNH, mà còn phản ánh ở các tổng thể khác nhằm tìm ra những khoản mục chưa được ghi sổ.
Ví dụ: Chi phí dự phòng thấp hơn so với thực tế phân loại nợ cần phải trích lập dự phòng, …
Để nâng cao hiệu quả và giảm thiểu rủi ro, KTVNN cần lựa chọn các nội dung, giao dịch nghi ngờ, bất thường, có nguy cơ rủi ro cao hoặc đã từng bị nhầm lẫn (đã được phát hiện từ các cuộc kiểm toán tương tự,..) để kiểm tra.
Ví dụ: việc phân loại nợ không đúng và trích lập dự phòng thấp hơn so với thực tế (theo phát hiện từ nhiều cuộc kiểm toán trước đây); giao dịch thuê nhà đất với giá cao bất thường, chi lương cho lao động hợp đồng cao bất thường,…
Mức độ đảm bảo | Hệ số rủi ro khoản mục trên BCTCNH |
Thấp | 0,5 |
Trung bình | 1,5 |
Cao | 3 |
Khoản mục | Giá trị của tổng chọn mẫu | Hệ số rủi ro | Mức trọng yếu thực hiện | Khoảng cách mẫu | Giá trị của các phần tử lớn hơn khoảng cách mẫu (kiểm toán 100%) | Giá trị các phần tử còn lại | Số lượng chọn phần còn lại | |
Mức đảm bảo | Hệ số rủi ro | |||||||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6=5/4 | 7 | 8 | 9=8/6 |
Góp vốn đầu tư dài hạn | 4.238.080 | Cao | 3 | 26.775 | 8.925 | 2.600.000 | 1.638.080 | 184 |
Trđ | Trđ | Trđ | Trđ | Trđ | mẫu | |||
4.238.080 | TB | 1,5 | 26.775 | 17.850 | 2.600.000 | 1.638.080 | 92 | |
Trđ | Trđ | Trđ | trđ | Trđ | mẫu | |||
4.238.080 | Thấp | 0,5 | 26.775 | 53.550 | 2.600.000 | 1.638.080 | 31 | |
Trđ | Trđ | Trđ | Trđ | Trđ | mẫu |
- Theo giá trị: Đây là cách phân nhóm phổ biến nhất, dựa trên việc chia tổng thể thành các nhóm theo giá trị (các khoản mục có giá trị lớn hơn một số tiền nhất định; các khoản mục thấp hơn số tiền đã thiết lập).
- Theo bản chất của phần tử: Dựa trê n nội dung của nghiệp vụ (khoản mục xây dựng; khoản mục thiết bị; khoản mục chi phí khác; ...).
- Theo bản chất của thủ tục kiểm tra sẽ thực hiện (các khoản mục phải tính toán lại; khoản mục phải kiểm kê;...).
Các phương pháp phân nhóm nêu trên có thể được sử dụng riêng rẽ hoặc kết hợp (thực hiện phân nhóm theo bản chất của phần tử, sau đó theo giá trị của phần tử;... - chi tiết Phụ lục số 07/HD-RRTY-NH).
VẬN DỤNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO VÀ XÁC ĐỊNH TRỌNG YẾU
TRONG GIAI ĐOẠN THỰC HIỆN KIỂM TOÁN
Thực hiện theo các nội dung và trình tự quy định tại Quy trình kiểm toán các tổ chức tài chính, ngân hàng.
- Nếu rủi ro có sai sót trọng yếu tăng lên, KTVNN phải mở rộng phạm vi các thủ tục kiểm toán, nghĩa là tăng số lượng thủ tục kiểm toán, tăng quy mô mẫu hoặc tăng số lần quan sát các thủ tục kiểm soát. Trường hợp xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, KTVNN phải tăng quy mô mẫu hoặc thực hiện các thủ tục phân tích cơ bản ở mức độ chi tiết hơn; thực hiện thủ tục xác nhận từ bên ngoài, thuê chuyên gia (trong trường hợp cần thiết); phỏng vấn hoặc sử dụng sự hỗ trợ của phần mềm máy tính; …
- Việc mở rộng phạm vi thủ tục kiểm toán chỉ có hiệu quả khi thủ tục kiểm toán phù hợp với những rủi ro được xác định trong từng trường hợp cụ thể.
Ví dụ (tiếp theo ví dụ trên với ngân hàng XYZ): Khi KTVNN chọn mẫu kiểm tra hồ sơ tín dụng với giá trị dư nợ 8.925 trđ trở lên, KTVNN thấy có dấu hiệu gian lận về tính hợp pháp của chứng từ chứng minh mục đích sử dụng vốn vay. Trong trường hợp này, việc mở rộng phạm vi thủ tục kiểm tra hồ sơ sẽ không có hiệu quả bằng việc mở rộng phương pháp xác minh, đối chiếu thông tin với khách hàng và các đối tượng khác có liên quan, …
KTVNN phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt cuộc kiểm toán, phải nhận thức được khả năng có thể tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận. Trong quá trình thực hiện kiểm toán cần lưu ý:
- Mức độ sai sót mà KTVNN phát hiện khi thực hiện thử nghiệm cơ bản có thể làm thay đổi xét đoán chuyên môn của KTVNN về đánh giá rủi ro và có thể cho thấy khiếm khuyết nghiêm trọng trong kiểm soát nội bộ.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Tại kế hoạch kiểm toán tổng quát có đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức thấp do đơn vị được kiểm toán có bộ máy kiểm soát nội bộ phù hợp với tổ chức, hoạt động, quy mô và đặc điểm sản xuất kinh doanh tại từng đơn vị; quy trình kiểm soát nội bộ được thiết lập và hoạt động đầy đủ, có hiệu lực. Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm tra hồ sơ, tài liệu để đánh giá quy trình hoạt động cho vay, KTVNN thấy đơn vị thực hiện chưa đúng và đủ các thủ tục cần thiết như phải thu thập đầy đủ chứng từ chứng minh mục đích sử dụng vốn, giấy tờ pháp lý liên quan đến dự án, tỷ lệ vốn tự có cần thiết tham gia vào dự án của phương án vay vốn …
- KTVNN nhận thấy sự thiếu nhất quán trong sổ kế toán, BCTCNH và các thuyết minh kèm theo; những bằng chứng mâu thuẫn hoặc bị bỏ sót.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Sổ kế toán chi tiết công nợ phải thu, phải trả của ngân hàng không phản ánh đầy đủ, rõ ràng các đối tượng phải thu, phải trả…
- Các thủ tục phân tích được thực hiện trong giai đoạn soát xét tổng thể của cuộc kiểm toán cho thấy rủi ro có sai sót trọng yếu chưa được phát hiện trước đó.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTVNN đánh giá rủi ro đối với hoạt động huy động vốn ở mức độ trung bình. Tuy nhiên, khi thực hiện kiểm tra các hợp đồng tiền gửi của khách hàng, KTVNN phát hiện ra nhiều hợp đồng cùng một thời điểm có mức lãi suất huy động khác nhau kèm theo các khoản chi phí khác phát sinh làm tăng rủi ro kiểm toán đối với hoạt động này. Trong trường hợp này, KTVNN cần xem xét, sửa đổi lại mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và mức trọng yếu đối với nhóm giao dịch huy động vốn.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Giả sử trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTVNN cho rằng hệ thống kiểm soát nội bộ của ngân hàng là yếu kém nên đánh giá rủi ro ở mức cao, lựa chọn mức trọng yếu đối với chỉ tiêu chi phí rủi ro tín dụng ở mức thấp, lựa chọn mức độ đảm bảo cơ bản ở mức cao (R=3). Tuy nhiên, trong quá trình kiểm toán, KTVNN nhận thấy hiệu quả hoạt động của Hệ thống kiểm soát nội bộ của ngân hàng là hiệu quả và xác định lại rủi ro ở mức thấp nên có thể sửa đổi mức trọng yếu thực hiện ở mức cao hơn và độ đảm bảo cơ bản thấp hơn (R=1,5) và khi đó giảm số lượng các phần tử còn lại phải chọn mẫu kiểm toán.
Việc thực hiện đánh giá sai sót phát hiện thực hiện theo hướng dẫn tại CMKTNN số 1450 - Đánh giá sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán. Trong đó, lưu ý các nội dung sau:
- Bản chất của các sai sót đã được phát hiện và tình huống phát sinh các sai sót đó cho thấy có thể tồn tại các sai sót khác mà khi tổng hợp lại có thể là trọng yếu.
- Tổng hợp các sai sót đã được phát hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán gần đạt tới mức trọng yếu thực hiện đã xác định.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Giả sử tổng hợp các sai sót đã được phát hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán là 26.000 triệu đồng gần bằng mức trọng yếu thực hiện là 26.775 triệu đồng. KTVNN cần cân nhắc sự điều chỉnh kế hoạch kiểm toán vì có thể tồn tại các sai sót khác, chưa được phát hiện nằm ngoài mẫu kiểm toán đã chọn.
Khi phân tích các sai lệch và sai sót đã được phát hiện, KTVNN có thể nhận thấy nhiều sai lệch và sai sót có đặc điểm chung. Trong trường hợp đó, KTVNN có thể xác định tất cả các phần tử trong tổng thể có cùng đặc điểm và mở rộng thủ tục kiểm toán đối với các phần tử đó. Ngoài ra, các sai lệch hay sai sót như vậy có thể là do cố ý và có thể là dấu hiệu của khả năng xảy ra gian lận.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Qua kiểm tra chọn mẫu hồ sơ cho vay kinh doanh bất động sản, cho thấy chứng từ chứng minh mục đích sử dụng vốn vay của khách hàng cá nhân mua bất động sản thường là hợp đồng viết tay giữa người bán và khách hàng, không có chứng thư thẩm định giá hay căn cứ nào xác định giá trị hợp lý của bất động sản được mua khi đó cần phải mở rộng phạm vi kiểm toán để xem xét liệu các hợp đồng còn lại có sai sót tương tự không.
- KTVNN phải đảm bảo ở mức độ cao rằng sai lệch hay sai sót đó không đại diện cho tổng thể.
- KTVNN phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp chứng minh rằng sai lệch hay sai sót đó không ảnh hưởng đến phần còn lại của tổng thể.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Qua kiểm tra chọn mẫu một số hợp đồng vay vốn cho thấy có trường hợp hợp đồng vay vốn thu thêm các khoản thu phí tư vấn dịch vụ, khi đó KTVNN cần rà soát bổ sung các hợp đồng còn lại, nếu không xảy ra tình trạng tương tự thì sai sót này không đại diện cho tổng thể.
- Quy mô và bản chất của các sai sót trong mối quan hệ với các khoản mục và mối quan hệ với tổng thể BCTCNH cũng như các tình huống cụ thể phát sinh sai sót.
- Ảnh hưởng của các sai sót phát hiện không được đơn vị điều chỉnh của kỳ trước đối với các khoản mục và mối quan hệ với tổng thể BCTCNH.
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Giả sử sau khi tổng hợp kết quả kiểm toán, tổng hợp các sai sót cần điều chỉnh dẫn đến chêch lệch tăng chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế 54.000 triệu đồng, giá trị này lớn hơn mức trọng yếu tổng thể 53.550 triệu đồng. Khi đó, KTVNN cần phân tích nguyên nhân của sai lệch đã phát hiện (các sai sót trên do nhầm lẫn hay do gian lận và mức độ gian lận có nghiêm trọng không, ...), các sai sót này có xảy ra ở kỳ trước không và có ảnh hưởng đến tổng thể BCTCNH ở kỳ hiện tại không để đưa ra ý kiến kiểm toán phù hợp.
Việc tổng hợp và ước tính sai sót của tổng thể thực hiện theo hướng dẫn tại CMKTNN số 1450 - Đánh giá sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán, trong đó lưu ý các nội dung sau:
Ví dụ (tiếp theo với ngân hàng XYZ): Trường hợp KTVNN phát hiện việc tính toán và trích lập chi phí dự phòng trong kỳ có sai sót vượt quá mức trọng yếu thì BCTCNH đó có sai sót trọng yếu ngay cả khi ảnh hưởng của việc tính sai chi phí dự phòng đó được bù trừ với các sai sót khác trong xác định chi phí dự phòng và không gây nên sai sót trọng yếu về tổng thể BCTCNH.
Khi lập báo cáo kiểm toán, trên cơ sở các sai sót đã được phát hiện, KTVNN cần ước tính các sai sót trong tổng thể thông qua việc suy rộng các sai sót phát hiện trong mẫu kiểm toán cho toàn bộ tổng thể BCTCNH theo quy định từ Đoạn 48 CMKTNN số 1320 - Xác định và vận dụng trọng yếu kiểm toán trong kiểm toán tài chính và Đoạn 22 CMKTNN số 1530 - Lấy mẫu kiểm toán trong kiểm toán tài chính (Chi tiết Phụ lục số 08/HD-RRTY-NH), trong đó cần lưu ý:
- Các thử nghiệm kiểm soát đã thực hiện có cung cấp cơ sở thích hợp để KTVNN tin cậy vào các kiểm soát đó hay không;
- Có cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung hay không;
- Hoặc các rủi ro có khả năng xảy ra sai sót có cần được xử lý bằng cách áp dụng các thử nghiệm cơ bản hay không.
VẬN DỤNG ĐÁNH GIÁ RỦI RO VÀ XÁC ĐỊNH TRỌNG YẾU
KHI HÌNH THÀNH Ý KIẾN VÀ LẬP BÁO CÁO KIỂM TOÁN
Việc hình thành ý kiến kiểm toán thực hiện theo hướng dẫn tại CMKTNN 1700 - Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán trong kiểm toán tài chính và CMKTNN 1705 - Ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần trong kiểm toán tài chính. Trong đó, lưu ý các nội dung sau:
- Trình bày ý kiến: “Trên cơ sở hồ sơ, tài liệu được đơn vị được kiểm toán cung cấp và kết quả kiểm toán, theo ý kiến của KTNN, xét trên các khía cạnh trọng yếu, BCTCNH đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của ngân hàng tại thời điểm lập báo cáo, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày BCTCNH”.
- Ý kiến chấp nhận toàn phần được đưa ra khi: KTVNN kết luận rằng BCTCNH phản ánh trung thực hợp lý, xét trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ quy định về lập và trình bày BCTCNH được áp dụng (tổng hợp các sai sót ước lượng dưới mức trọng yếu tổng thể đã xác định và về định tính không có yếu tố gian lận).
- Cơ sở của ý kiến ngoại trừ: KTVNN cần nêu rõ những giới hạn không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán hoặc nêu rõ các sai sót trọng yếu (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCTCNH trừ khi điều đó không thể thực hiện được). Đồng thời tham chiếu các sai sót trên được trình bày tại các phần hành có liên quan về các nội dung có chênh lệch giữa BCTCNH và kết quả kiểm toán.
- Trình bày ý kiến: “Trên cơ sở hồ sơ, tài liệu được đơn vị được kiểm toán cung cấp và kết quả kiểm toán, theo ý kiến của KTNN, xét trên các khía cạnh trọng yếu, ngoại trừ sự ảnh hưởng (nếu có) của các vấn đề nêu tại đoạn “Cơ sở của ý kiến ngoại trừ” ở trên, BCTCNH đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính của ngân hàng tại thời điểm lập báo cáo, phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo”.
- Ý kiến kiểm toán ngoại trừ được đưa ra khi:
+ Dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ thích hợp đã thu thập được, KTVNN kết luận rằng các sai sót, xét riêng lẻ hay tổng hợp lại có ảnh hưởng trọng yếu nhưng không lan tỏa đến BCTCNH (tổng hợp sai sót ước lượng lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH nhưng chỉ có ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể, không đại diện cho phần quan trọng của BCTCNH và về định tính không có yếu tố gian lận hoặc nếu có gian lận chưa đến mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù);
+ Hoặc KTVNN không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán, nhưng KTVNN kết luận rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể trọng yếu nhưng không lan tỏa đến BCTCNH (có thể chứa đựng sai sót lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể, nhưng chỉ có thể ảnh hưởng giới hạn đến một số yếu tố, khoản mục cụ thể của BCTCNH, thông tin tài chính và về định tính không có yếu tố gian lận hoặc nếu có gian lận chưa đến mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù).
- Cơ sở của ý kiến trái ngược: KTVNN cần nêu rõ các sai sót ảnh hưởng trọng yếu đến BCTCNH và hầu hết các khoản mục trên báo cáo (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCTCNH trừ khi điều đó không thể thực hiện được) và về mặt định tính có yếu tố gian lận.
- Trình bày ý kiến: “Vì các vấn đề trọng yếu nêu tại đoạn “cơ sở của ý kiến trái ngược”, xét trên khía cạnh trọng yếu, BCTC của đơn vị lập đã phản ánh không trung thực và hợp lý tình hình tài chính của ngân hàng tại thời điểm lập báo cáo, không phù hợp với chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán áp dụng và quy định pháp luật có liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo”.
- Ý kiến kiểm toán trái ngược được đưa ra khi: dựa trên các bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp đã thu thập được, KTVNN kết luận là các sai sót, xét riêng lẻ hay tổng hợp lại, có ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đối với BCTCNH (tổng hợp sai sót ước lượng lớn hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTCNH và ảnh hưởng đến phần lớn các yếu tố, khoản mục trên BCTCNH hoặc ảnh hưởng đến một hoặc một số yếu tố, khoản mục quan trọng của BCTCNH, thông tin tài chính và về định tính có yếu tố gian lận cao hơn hoặc bằng mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù).
- Trình bày cơ sở của việc từ chối đưa ra ý kiến: KTVNN cần nêu rõ những giới hạn không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm căn cứ đưa ra ý kiến kiểm toán do có thể có các sai sót ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đến BCTCNH (mô tả và định lượng ảnh hưởng về mặt tài chính của vấn đề đó đến BCTCNH trừ khi điều đó không thể thực hiện được).
- Trình bày ý kiến: “Vì tầm quan trọng của vấn đề nêu tại đoạn “cơ sở của của việc từ chối đưa ra ý kiến”, đoàn kiểm toán không thể thu thập được đầy đủ các bằng chứng thích hợp để làm cơ sở đưa ra bằng chứng kiểm toán. Do đó, đoàn kiểm toán không thể đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC của đơn vị”.
- KTVNN phải từ chối đưa ra ý kiến khi: Không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán do sự không chắc chắn hoặc do giới hạn về phạm vi kiểm toán và KTVNN kết luận rằng những ảnh hưởng có thể có của các sai sót chưa được phát hiện (nếu có) có thể ảnh hưởng trọng yếu và lan tỏa đến BCTCNH, thông tin tài chính (ảnh hưởng đến phần lớn các yếu tố, khoản mục trên BCTCNH; hoặc ảnh hưởng đến một số yếu tố, khoản mục quan trọng của BCTCNH, thông tin tài chính có thể gây thiệt hại cho nhà nước và ngân hàng thương mại và về định tính có thể có yếu tố gian lận cao hơn mức thấp nhất phải truy cứu trách nhiệm hình sự bị phạt tù). Đồng thời, trong Báo cáo kiểm toán phải kiến nghị cơ quan nhà nước có thẩm quyền kiểm tra làm rõ, xử lý theo quy định của phát luật và báo cáo kết quả kiểm tra, xử lý cho KTNN.
Bản chất của vấn đề dẫn tới việc KTVNN phải đưa ra ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn phần | Xét đoán của KTVNN về tính chất lan tỏa của các ảnh hưởng hoặc ảnh hưởng có thể có của vấn đề đó đối với BCTCNH, thông tin tài chính | |
Trọng yếu nhưng không lan tỏa | Trọng yếu và lan tỏa | |
BCTC có sai sót trọng yếu | Ý kiến kiểm toán ngoại trừ | Ý kiến kiểm toán trái ngược |
Không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp | Ý kiến kiểm toán ngoại trừ | Từ chối đưa ra ý kiến |
Báo cáo kiểm toán tài chính phải đảm bảo các quy định từ Đoạn 118 đến Đoạn 125 CMKTNN 200 - Các nguyên tắc cơ bản của kiểm toán tài chính và CMKTNN 1700 - Hình thành ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán trong kiểm toán tài chính. Trong đó, lưu ý:
- Trình bày đoạn này ngay sau đoạn “Ý kiến kiểm toán của KTVNN”.
- Sử dụng tiêu đề “Vấn đề cần nhấn mạnh”, hoặc các tiêu đề khác phù hợp.
- Thể hiện sự tham chiếu rõ ràng đến vấn đề được nhấn mạnh và đến các thuyết minh liên quan trong BCTCNH có mô tả đầy đủ về vấn đề đó.
- Thể hiện là ý kiến của KTVNN không bị thay đổi do ảnh hưởng của vấn đề được nhấn mạnh đó.
| TỔNG KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC
(Đã ký)
Hồ Đức Phớc |