Pháp lý doanh nghiệp 
Thông tư 21/2006/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hướng dẫn kế toán thực hiện bốn (04) chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính
- Tổng hợp lại tất cả các quy định pháp luật còn hiệu lực áp dụng từ văn bản gốc và các văn bản sửa đổi, bổ sung, đính chính…
- Khách hàng chỉ cần xem Nội dung MIX, có thể nắm bắt toàn bộ quy định pháp luật hiện hành còn áp dụng, cho dù văn bản gốc đã qua nhiều lần chỉnh sửa, bổ sung.
thuộc tính Thông tư 21/2006/TT-BTC
| Cơ quan ban hành: | Bộ Tài chính |
| Số công báo: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Số công báo. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
| Số hiệu: | 21/2006/TT-BTC |
| Ngày đăng công báo: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Ngày đăng công báo. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
| Loại văn bản: | Thông tư |
| Người ký: | Lê Thị Băng Tâm |
| Ngày ban hành: | 20/03/2006 |
| Ngày hết hiệu lực: | Đang cập nhật |
| Áp dụng: | |
| Tình trạng hiệu lực: | Đã biết Vui lòng đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Tình trạng hiệu lực. Nếu chưa có tài khoản Quý khách đăng ký tại đây! |
| Lĩnh vực: | Tài chính-Ngân hàng |
TÓM TẮT VĂN BẢN
Nội dung tóm tắt đang được cập nhật, Quý khách vui lòng quay lại sau!
tải Thông tư 21/2006/TT-BTC
THÔNG TƯ
CỦA BỘ TÀI CHÍNH SỐ 21/2006/TT-BTC NGÀY 20 THÁNG 03 NĂM 2006 HƯỚNG DẪN KẾ TOÁN THỰC HIỆN BỐN (04) CHUẨN MỰC KẾ TOÁN BAN HÀNH THEO QUYẾT ĐỊNH SỐ 100/2005/QĐ-BTC
NGÀY 28 THÁNG 12 NĂM 2005 CỦA BỘ TRƯỞNG BỘ TÀI CHÍNH
- Căn cứ Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính về việc ban hành và công bố bốn (04) chuẩn mực kế toán Việt Nam (đợt 5);
Bộ Tài chính hướng dẫn kế toán thực hiện ba (03) chuẩn mực kế toán (đợt 5) áp dụng cho các doanh nghiệp thuộc các ngành, các thành phần kinh tế trong cả nước. Chuẩn mực kế toán số 19 “Hợp đồng bảo hiểm” sẽ hướng dẫn sau:
- Hợp nhất kinh doanh để cùng hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh có thể được thực hiện dưới nhiều hình thức khác nhau, như:
+ Một doanh nghiệp mua cổ phần của một doanh nghiệp khác;
+ Một doanh nghiệp mua tất cả tài sản thuần của một doanh nghiệp khác;
+ Một doanh nghiệp gánh chịu các khoản nợ của một doanh nghiệp khác;
+ Một doanh nghiệp mua một số tài sản thuần của một doanh nghiệp khác.
- Việc thanh toán giá trị mua, bán trong quá trình hợp nhất kinh doanh có thể được thực hiện bằng hình thức phát hành công cụ vốn, thanh toán bằng tiền, các khoản tương đương tiền, chuyển giao tài sản khác hoặc kết hợp các hình thức trên. Các giao dịch này có thể diễn ra giữa các cổ đông của các doanh nghiệp tham gia hợp nhất hoặc giữa một doanh nghiệp và các cổ đông của doanh nghiệp khác. Hợp nhất kinh doanh có thể bao gồm việc hình thành một doanh nghiệp mới để kiểm soát các doanh nghiệp tham gia hợp nhất, kiểm soát các tài sản thuần đã được chuyển giao hoặc tái cơ cấu một hoặc nhiều doanh nghiệp tham gia hợp nhất.
- Hợp nhất kinh doanh có thể sẽ dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con, trong đó bên mua sẽ là công ty mẹ và bên bị mua sẽ là công ty con. Hợp nhất kinh doanh có thể không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con, như hợp nhất kinh doanh liên quan đến việc mua tài sản thuần, bao gồm cả lợi thế thương mại (nếu có) của một doanh nghiệp khác mà không phải là việc mua cổ phần ở doanh nghiệp đó.
Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải hạch toán theo phương pháp mua.
Phương pháp mua gồm 3 bước:
Bước 1: Xác định bên mua;
Bước 2: Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh;
Bước 3: Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho tài sản đã mua, nợ phải trả và những khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu.
Bước 1: Xác định bên mua
Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải xác định được bên mua. Bên mua là một doanh nghiệp tham gia hợp nhất sẽ nắm quyền kiểm soát các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh tham gia hợp nhất khác. Việc xác định bên mua phải thực hiện theo quy định từ đoạn 17 đến đoạn 23 của Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh.
Bước 2: Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh
Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh.
Bên mua xác định giá phí hợp nhất kinh doanh theo quy định từ đoạn 24 đến đoạn 35 của Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh, trong đó cần chú ý các nội dung sau:
1- Bên mua có thể trao đổi các tài sản sau trong hợp nhất kinh doanh: Tiền, trái phiếu, cổ phiếu hoặc các tài sản đang dùng trong hoạt động kinh doanh của bên mua. Trừ trường hợp thanh toán bằng tiền, còn mọi khoản thanh toán bằng tài sản khác thường phát sinh các khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản này.
- Nếu thanh toán bằng trái phiếu (Tỷ lệ lãi trên trái phiếu có thể khác với tỷ lệ lãi trên thị trường), khoản phụ trội hoặc chiết khấu (nếu có) phải được tính vào giá trị của trái phiếu và ghi tăng hoặc giảm giá trị khoản đầu tư.
- Nếu thanh toán bằng cổ phiếu (Mệnh giá cổ phiếu thường khác với giá trị thị trường):
+ Nếu cổ phiếu đó đã được niêm yết trên thị trường thì giá công bố tại ngày trao đổi của cổ phiếu đã niêm yết là giá trị hợp lý của cổ phiếu đó;
+ Nếu có bằng chứng và cách tính toán khác cho thấy giá đã công bố tại ngày trao đổi là không đáng tin cậy hoặc nếu không có giá đã công bố cho cổ phiếu đó do bên mua phát hành, thì giá trị hợp lý của cổ phiếu đó có thể ước tính trên cơ sở phần lợi ích trong giá trị hợp lý của bên mua hoặc phần lợi ích trong giá trị hợp lý của bên bị mua mà bên mua đã đạt được miễn là cơ sở nào có bằng chứng rõ ràng hơn.
- Nếu thanh toán bằng tài sản đang dùng trong hoạt động kinh doanh của bên mua, kể cả là tài sản phải khấu hao, chứng khoán đầu tư hoặc các tài sản đầu tư khác (Như bất động sản đầu tư) đều phải tính theo giá trị hợp lý.
2- Nếu việc thanh toán tất cả hoặc một phần giá phí của việc hợp nhất kinh doanh được hoãn lại, thì giá trị hợp lý của phần hoãn lại đó phải được xác định về giá trị hiện tại tại ngày trao đổi. Khi đó giá phí hợp nhất kinh doanh phải cộng (+) thêm phần phụ trội hoặc trừ (-) đi phần chiết khấu sẽ phát sinh khi thanh toán.
3- Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh như chi phí trả cho kiểm toán viên, tư vấn pháp lý, thẩm định viên về giá và các nhà tư vấn khác về thực hiện hợp nhất kinh doanh được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh.
4- Không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh:
- Các khoản lỗ hoặc chi phí khác sẽ phát sinh trong tương lai do hợp nhất kinh doanh không được coi là khoản nợ đã phát sinh hoặc đã được bên mua thừa nhận để đổi lấy quyền kiểm soát đối với bên bị mua;
- Chi phí quản lý chung và các chi phí khác không liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh;
- Chi phí thoả thuận và phát hành các khoản nợ tài chính;
- Chi phí phát hành công cụ vốn.
Bước 3: Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho tài sản đã mua, nợ phải trả và những khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu.
Tài sản đã mua, nợ phải trả có thể xác định được và những khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu trong hợp nhất kinh doanh đều ghi nhận theo giá trị hợp lý. Việc xác định giá trị hợp lý của từng loại tài sản, nợ phải trả, nợ tiềm tàng theo hướng dẫn trong đoạn A16 của Phụ lục A Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh.
1- Trường hợp hợp nhất kinh doanh không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con (Ví dụ bên mua mua toàn bộ tài sản thuần của bên bị mua hoặc bên mua mua toàn bộ cổ phiếu của bên bị mua và bên bị mua mất đi sau hợp nhất).
Trường hợp hợp nhất kinh doanh không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con thì bên mua chỉ lập báo cáo tài chính tại ngày mua, cụ thể cho từng hình thức như sau:
1.1- Nếu sau khi hợp nhất, chỉ còn doanh nghiệp mua tồn tại, doanh nghiệp bị mua mất đi thì toàn bộ tài sản, nợ phải trả của doanh nghiệp bị mua chuyển cho doanh nghiệp mua và doanh nghiệp bị mua giải thể (Ví dụ: Công ty A mua toàn bộ tài sản thuần của Công ty B, sau hợp nhất công ty B giải thể, chỉ còn Công ty A với cơ cấu mới). Hoặc sau khi hợp nhất kinh doanh, một số tài sản thuần của doanh nghiệp bị mua chuyển cho doanh nghiệp mua để cùng hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp mua. Khi đó bên mua sẽ ghi nhận tài sản, nợ phải trả có thể xác định được đã mua và nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên báo cáo tài chính riêng của mình. Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh lớn hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận được gọi là lợi thế thương mại. Khoản lợi thế thương mại này được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp mua (Công ty A) trong thời gian tối đa không quá 10 năm.
Trường hợp phát sinh bất lợi thương mại do giá phí hợp nhất kinh doanh nhỏ hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận. Khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định, nợ tiềm tàng và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại.
1.2- Nếu sau khi hợp nhất, các doanh nghiệp tham gia hợp nhất không còn tồn tại, mà lập nên một doanh nghiệp mới. Toàn bộ tài sản, nợ phải trả của các doanh nghiệp tham gia hợp nhất chuyển cho doanh nghiệp mới (Ví dụ: Công ty A và Công ty B hợp nhất với nhau thành lập ra Công ty C. Sau hợp nhất Công ty A và Công ty B đều giải thể. Công ty C có tên gọi mới. Các hoạt động của công ty C là sự kết hợp các hoạt động của Công ty A và Công ty B trước đây). Trường hợp này một trong các đơn vị tham gia hợp nhất tồn tại trước khi hợp nhất (Ví dụ công ty A) sẽ được xác định là bên mua. Tại ngày mua bên mua sẽ ghi nhận tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và lợi thế thương mại (nếu có) trên báo cáo tài chính riêng của mình như trường hợp (1.1).
2- Trường hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con, trong đó bên mua là công ty mẹ, bên bị mua là công ty con (Ví dụ bên mua mua toàn bộ cổ phiếu của bên bị mua và sau hợp nhất 2 bên vẫn tồn tại và hoạt động riêng biệt):
- Nếu sau khi hợp nhất, cả 2 doanh nghiệp cùng hoạt động riêng biệt, nhưng có mối liên quan về kiểm soát thì khi đó sẽ hình thành quan hệ mẹ - con. Công ty nắm được quyền kiểm soát công ty còn lại là công ty mẹ (bên mua), và công ty bị kiểm soát là công ty con (bên bị mua). Khi đó công ty mẹ sẽ hạch toán phần sở hữu của mình trong công ty con như một khoản đầu tư vào công ty con trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ và ghi nhận tài sản đã mua, nợ phải trả có thể xác định và nợ tiềm tàng phải gánh chịu trong báo cáo tài chính hợp nhất theo giá trị hợp lý. Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh và phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng được gọi là lợi thế thương mại và phản ánh tương tự như trường hợp (1.1) nhưng trên báo cáo tài chính hợp nhất của Tập đoàn chứ không phản ánh trên báo cáo tài chính riêng của bên mua.
- Trường hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con thì bên mua là công ty mẹ không phải lập báo cáo tài chính riêng và báo cáo tài chính hợp nhất tại ngày mua mà phải là BCTC riêng và BCTC hợp nhất tại thời điểm sớm nhất theo quy định hiên hành.
Tại ngày mua, bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh. Đồng thời bên mua là công ty mẹ sẽ ghi nhận phần sở hữu của mình trong công ty con như một khoản đầu tư vào công ty con.
- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc các khoản tương đương tiền, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con
Có các TK 111, 112, 121...
- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổ phiếu, nếu giá phát hành (Theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi lớn hơn mệnh giá cổ phiếu, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)
Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá)
Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá cổ phiếu).
- Nếu giá phát hành (theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu)
Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (theo mệnh giá).
- Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:
Nợ TK 4112- Thặng dư vốn cổ phần
Có các TK 111, 112.
- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng cách trao đổi các tài sản của mình với bên bị mua:
+ Trường hợp trao đổi bằng TSCĐ, khi đưa TSCĐ đem trao đổi, kế toán ghi giảm TSCĐ:
Nợ TK 811 – Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đưa đi trao đổi)
Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn)
Có TK 211 – TSCĐ hữu hình (Nguyên giá).
Đồng thời ghi tăng thu nhập khác và tăng khoản đầu tư vào công ty con do trao đổi TSCĐ:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Tổng giá thanh toán)
Có TK 711 - Thu nhập khác (Giá trị hợp lý của TSCĐ đưa đi trao đổi)
Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (TK 33311) (nếu có).
+ Trường hợp trao đổi bằng sản phẩm, hàng hoá, khi xuất kho sản phẩm, hàng hoá đưa đi trao đổi, ghi:
Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán
Có các TK 155, 156...
Đồng thời phản ánh doanh thu bán hàng và ghi tăng khoản đầu tư vào công ty con:
Nợ TK 221- Đầu tư vào công ty con
Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ
Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước (33311) (nếu có).
- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng việc phát hành trái phiếu:
+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu theo mệnh giá, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)
Có TK 343 – Trái phiếu phát hành (3431 - Mệnh giá trái phiếu).
+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu có phụ trội, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)
Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu)
Có TK 3433- Phụ trội trái phiếu (Phần phụ trội).
+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu có chiết khấu, ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)
Nợ TK 3432 - Chiết khấu trái phiếu (Phần chiết khấu)
Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu).
- Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh như chi phí tư vấn pháp lý, thẩm định giá..., kế toán bên mua ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con
Có các TK 111, 112, 331 ...
Thoả thuận hợp nhất kinh doanh có thể cho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh khi xảy ra một hoặc nhiều sự kiện trong tương lai. Ví dụ, khoản điều chỉnh này có thể phụ thuộc vào việc duy trì hay đạt được một mức độ lợi nhuận nhất định trong tương lai hay phụ thuộc vào giá thị trường của các công cụ tài chính đã phát hành và đang được duy trì. Cụ thể:
(1)- Thông thường, có thể ước tính được một cách đáng tin cậy giá trị cần điều chỉnh ngay tại thời điểm ghi nhận ban đầu giao dịch hợp nhất kinh doanh mặc dù có thể còn tồn tại một vài sự kiện không chắc chắn. Sau đó nếu không xảy ra sự kiện trong tương lai hoặc cần phải xem xét lại giá trị ước tính, thì giá phí hợp nhất kinh doanh cũng phải được điều chỉnh theo.
(2)- Khi thoả thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất, khoản điều chỉnh đó không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh tại thời điểm ghi nhận ban đầu nếu khoản điều chỉnh đó không có khả năng chắc chắn xảy ra hoặc không thể tính được một cách đáng tin cậy. Nếu sau đó, khoản điều chỉnh này trở nên có khả năng chắc chắn xảy ra và giá trị điều chỉnh có thể tính được một cách đáng tin cậy thì khoản xem xét bổ sung sẽ được coi là khoản điều chỉnh vào giá phí hợp nhất kinh doanh.
- Tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai theo thoả thuận hợp nhất kinh doanh, nếu phải điều chỉnh tăng giá phí hợp nhất kinh doanh do bên mua phải trả thêm tiền hoặc cổ phiếu cho bên bị mua, kế toán bên mua ghi:
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theo số chênh lệch giữa mệnh giá lớn hơn giá trị hợp lý của cổ phiếu)
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm) (ghi theo giá trị hợp lý của cổ phiếu)
Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theo mệnh giá)
Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theo số chênh lệch giữa mệnh giá nhỏ hơn giá trị hợp lý của cổ phiếu)
Có TK 111, 112... (Nếu trả thêm bằng tiền).
- Nếu trả thêm cho bên bị mua bằng sản phẩm, hàng hoá, kế toán bên mua ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm)
Có TK 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Theo giá bán chưa có thuế GTGT)
Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp nhà nước (33311).
Đồng thời, phản ánh trị giá vốn sản phẩm, hàng hoá xuất kho giao cho bên bị mua, ghi:
Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán
Có các TK 155, 156.
- Nếu trả thêm cho bên bị mua bằng TSCĐ, kế toán bên mua ghi:
Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm)
Có TK 711 - Thu nhập khác
Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp nhà nước (33311).
Đồng thời phải ghi giảm TSCĐ:
Nợ TK 811 - Chi phí khác (Giá trị còn lại)
Nợ TK 214 - Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn)
Có TK 211- TSCĐ hữu hình (Nguyên giá).
- Trường hợp được điều chỉnh giảm giá phí hợp nhất kinh doanh do bên mua được thu thêm tiền hoặc tài sản của bên bị mua, kế toán bên mua ghi:
Nợ các TK 111, 112, 152, 155, 156, 211...
Có TK 221 - Đầu tư vào công ty con.
(3) Trường hợp bên mua được yêu cầu trả thêm cho bên bị mua một khoản bồi thường do việc giảm giá trị của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua (Ví dụ: Khi bên mua đảm bảo về giá thị trường của công cụ vốn hoặc công cụ nợ đã phát hành như một phần của giá phí hợp nhất kinh doanh và được yêu cầu phát hành bổ sung công cụ vốn hoặc công cụ nợ để khôi phục giá trị đã xác định ban đầu). Trường hợp này, không được ghi tăng giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu là các công cụ vốn thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽ được giảm trừ tương ứng vào giá trị đã ghi nhận ban đầu cho công cụ đó khi phát hành. Nếu là công cụ nợ thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽ được ghi giảm khoản phụ trội hoặc ghi tăng khoản chiết khấu khi phát hành ban đầu.
Tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai theo thoả thuận hợp nhất kinh doanh, kế toán bên mua hạch toán theo từng trường hợp sau:
- Nếu bên mua phải phát hành bổ sung cổ phiếu để khôi phục giá trị cổ phiếu đã xác định ban đầu cho bên bị mua do bị giảm giá, ghi:
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần
Có TK 4111 – Vốn đầu tư của chủ sở hữu..
- Nếu bên mua phải phát hành bổ sung trái phiếu để khôi phục giá trị trái phiếu đã xác định ban đầu cho bên bị mua do bị giảm giá, ghi:
+ Nếu trái phiếu phát hành bổ sung được ghi giảm khoản phụ trội trái phiếu, ghi:
Nợ TK 3433 - Phụ trội trái phiếu
Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu.
+ Nếu trái phiếu phát hành bổ sung được ghi tăng khoản chiết khấu trái phiếu, ghi:
Nợ TK 3432 - Chiết khấu trái phiếu
Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu.
+ Nếu số tiền trả thêm cho bên bị mua được ghi giảm trừ vào khoản phụ trội trái phiếu hoặc ghi tăng vào khoản chiết khấu trái phiếu tương ứng với số trái phiếu đã phát hành bị giảm giá, ghi:
Nợ TK 3432 - Chiết khấu trái phiếu (Nếu được ghi tăng chiết khấu trái phiếu)
Nợ TK 3433 - Phụ trội trái phiếu (Nếu được ghi giảm phụ trội trái phiếu)
Có các TK 111, 112...
- Tại ngày mua, bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh tương tự như trường hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con. Đồng thời doanh nghiệp mua phải ghi nhận các tài sản đã mua, các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên báo cáo tài chính riêng của mình kể cả những tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng (nếu có) mà bên bị mua chưa ghi nhận trước đó. Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh lớn hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng được gọi là lợi thế thương mại. Khoản lợi thế thương mại này được phản ánh là tài sản trên báo cáo tài chính riêng của doanh nghiệp mua để phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa không quá 10 năm.
- Trường hợp giá phí hợp nhất kinh doanh nhỏ hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng được ghi nhận, khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả có thể xác định, nợ tiềm tàng (nếu có) và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh. Nếu sau khi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả các khoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại.
2.2- Phương pháp kế toán
- Tại ngày mua nếu phát sinh lợi thế thương mại, kế toán bên mua hạch toán theo từng trường hợp sau:
+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc các khoản tương đương tiền, ghi:
Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 213, 217… (theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua)
Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)
Có các TK 311, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu)
Có các TK 111, 112, 121 (Số tiền hoặc các khoản tương đương tiền bên mua đã thanh toán).
+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổ phiếu, ghi:
Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 213, 217… (Theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua)
Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu)
Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá)
Có các TK 311, 315, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu)
Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá).
Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần
Có các TK 111, 112
- Định kỳ, bên mua phân bổ lợi thế thương mại vào chi phí hoạt động sản xuất, kinh doanh, ghi:
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp
Có TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)
- Tại ngày mua, nếu phát sinh bất lợi thương mại, kế toán bên mua hạch toán theo từng trường hợp sau:
+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc các khoản tương đương tiền, ghi:
Nợ các TK 152, 153, 155, 156, 211, 212, 213... (Theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua)
Nợ TK 811 - Chi phí khác (Ghi số lỗ - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại)
Có các TK 311, 315, 331, 341, 342... (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu)
Có các TK 111, 112, 121,... (Số tiền hoặc các khoản tương đương tiền bên mua đã thanh toán)
Có TK 711 - Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác đinh được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại).
+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổ phiếu, ghi:
Nợ các TK 111, 112, hoặc
Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 212, 213, 217…(Theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua)
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá)
Nợ TK 811 – Chi phí khác (Ghi số lỗ - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại)
Có các TK 311, 331, 341, 342... (Ghi theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu)
Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá cổ phiếu bên mua phát hành để thanh toán)
Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá)
Có TK 711 – Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợi thương mại).
Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:
Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần
Có các TK 111, 112.
- Việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh, bên mua có thể thanh toán bằng việc đưa các tài sản của mình để trao đổi với bên bị mua. Kế toán các nghiệp vụ này được hạch toán tương tự như đã trình bày ở điểm 1 mục B Phần I.
Ví dụ 1: Hợp nhất kinh doanh liên quan đến mua toàn bộ tài sản thuần, có phát sinh lợi thế thương mại và không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con:
Ngày 01/01/X1 Công ty P mua tất cả tài sản và nợ phải trả của Công ty S bằng cách phát hành cho Công ty S 10.000 cổ phiếu mệnh giá 10.000 đ/cổ phiếu. Giá trị thị trường của cổ phiếu phát hành này là 60.000 đ/1 cổ phiếu. Các chi phí phát sinh về thuê định giá và kiểm toán liên quan đến việc mua tài sản và nợ phải trả của Công ty S mà Công ty P phải chi bằng tiền mặt là 40.000.000 đ. Chi phí phát hành cổ phiếu của Công ty P chi bằng tiền mặt là 25.000.000 đ. Sau khi mua, chỉ có Công ty P tồn tại, còn Công ty S giải thể.
Trường hợp này giá phí hợp nhất kinh doanh được xác định như sau:
|
- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty P đã phát hành: |
60.000 đ x 10.000 = 600.000.000 đ |
|
|
- Chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh: |
40.000.000 đ |
|
|
Cộng giá phí hợp nhất kinh doanh: |
640.000.000 đ |
|
Giá trị cổ phiếu phát hành của Công ty P được xác định bằng giá trị hợp lý của chúng trừ (-) đi chi phí phát hành cổ phiếu:
|
- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty P đã phát hành: |
600.000.000 đ |
|
|
- Chi phí phát hành cổ phiếu: |
(25.000.000 đ) |
|
|
Giá trị cổ phiếu phát hành: |
575.000.000 đ |
|
Ngay sau khi xác định được giá phí hợp nhất kinh doanh (640 triệu), giá phí này phải được phân bổ cho tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và nợ tiềm tàng (nếu có). Mỗi tài sản và nợ phải trả đã mua được đánh giá theo giá trị hợp lý tại ngày mua. Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh lớn hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của các tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và nợ tiềm tàng đã mua được gọi là lợi thế thương mại. Khoản này được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh và phản ánh vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của bên mua trong thời gian tối đa không quá 10 năm.
Giả sử tại ngày 31/12/X0, Bảng Cân đối kế toán của Công ty S như sau:
Đơn vị tính: đồng
|
Khoản mục |
Giá trị ghi sổ |
Giá trị hợp lý |
|
TÀI SẢN |
|
|
|
- Tiền |
20.000.000 |
20.000.000 |
|
- Phải thu của khách hàng |
25.000.000 |
25.000.000 |
|
- Hàng tồn kho |
65.000.000 |
75.000.000 |
|
- TSCĐ vô hình (Quyền sử dụng đất) |
40.000.000 |
70.000.000 |
|
- TSCĐ hữu hình (Nhà cửa, máy móc thiết bị) |
400.000.000 |
350.000.000 |
|
- Giá trị hao mòn luỹ kế |
(150.000.000) |
- |
|
- Bằng phát minh sáng chế |
|
(*) 80.000.000 |
|
Tổng Tài sản |
400.000.000 |
620.000.000 |
|
NỢ PHẢI TRẢ |
|
|
|
- Nợ ngắn hạn |
100.000.000 |
110.000.000 |
|
VỐN CHỦ SỞ HỮU |
|
|
|
- Vốn đầu tư của chủ sở hữu (mệnh giá 10.000 đ/CP) |
100.000.000 |
- |
|
- Thặng dư vốn cổ phần |
50.000.000 |
- |
|
- Lợi nhuận chưa phân phối |
150.000.000 |
- |
|
Tổng Nguồn vốn |
400.000.000 |
- |
|
Giá trị hợp lý của tài sản thuần |
- |
510.000.000 |
Ghi chú: (*) Giá trị bằng phát minh sáng chế bên bị mua chưa được ghi nhận là TSCĐ vô hình, nhưng khi mua, bên mua xác định thoả mãn tiêu chuẩn theo quy định của chuẩn mực kế toán số 04- Tài sản cố định vô hình nên sẽ ghi nhận là tài sản cố định vô hình.
Trường hợp này, vào ngày mua (01/01/X0) Công ty P sẽ phải ghi sổ kế toán của mình giá trị của từng tài sản, từng khoản nợ phải trả đã mua và giá trị của cổ phiếu đã đưa đi trao đổi, như sau:
Nợ TK 111, 112 20.000.000 (Theo giá trị hợp lý)
Nợ TK 131 25.000.000 -
Nợ TK 152 75.000.000 -
Nợ TK 2131 (Quyền sử dụng đất) 70.000.000 -
Nợ TK 2133 (Bằng phát minh sáng chế) 80.000.000 -
Nợ TK 211 (TSCĐ hữu hình) 350.000.000 -
Nợ TK 242 (Chi tiết lợi thế thương mại) 130.000.000 -
(= 640.000.000 đ - 510.000.000 đ)
Có TK 311 110.000.000
Có TK 4111 100.000.000
Có TK 4112 475.000.000
Có TK 111 65.000.000
Ví dụ 2: Hợp nhất kinh doanh liên quan đến mua toàn bộ tài sản thuần, có phát sinh bất lợi thương mại và không dẫn đến quan hệ công ty mẹ- công ty con:
Ngày 01/01/X1 Công ty P mua tất cả tài sản và nợ phải trả của Công ty S bằng cách phát hành cho Công ty S 10.000 cổ phiếu mệnh giá 10.000 đ/cổ phiếu. Giá trị thị trường của cổ phiếu phát hành này là 42.000 đ/1 cổ phiếu. Các chi phí phát sinh về thuê định giá và kiểm toán liên quan đến việc mua tài sản và nợ phải trả của Công ty S mà Công ty P phải chi bằng tiền mặt là 40.000.000 đ. Chi phí phát hành cổ phiếu của Công ty P đã chi bằng tiền mặt là 25.000.000 đ. Sau khi mua, chỉ có Công ty P tồn tại, còn Công ty S giải thể.
Trường hợp này giá phí hợp nhất kinh doanh được xác định như sau:
|
- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty P đã phát hành: |
42.000 đ x 10.000 = 420.000.000 đ |
|
- Chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh.: |
40.000.000 đ |
|
Cộng giá phí hợp nhất kinh doanh |
460.000.000 đ |
Giá trị cổ phiếu phát hành của Công ty P được xác định bằng giá trị hợp lý của chúng trừ (-) đi chi phí phát hành cổ phiếu:
|
- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty P đã phát hành: |
420.000.000 đ |
|
- Chi phí phát hành cổ phiếu: |
(25.000.000 đ) |
|
Giá trị cổ phiếu phát hành |
395.000.000 đ |
Giá phí hợp nhất kinh doanh khi mua tài sản thuần của Công ty S là 460.000.000 đ; Tổng giá trị hợp lý của tài sản thuần của Công ty S vẫn là 510.000.000 đ (Bảng Cân đối kế toán của Công ty S tại ngày 31/12/X0 tương tự Ví dụ 1). Khoản chênh lệch 510.000.000 - 460.000.000 = 50.000.000 đ xử lý như sau:
Công ty P xem xét lại giá trị hợp lý của các tài sản, nợ phải trả của công ty S và thực hiện một số điều chỉnh như sau:
- Giá trị hợp lý của quyền sử dụng đất là 63.000.000 đ (trước đây là 70.000.000 đ) (giảm đi 7.000.000 đ);
- Giá trị hợp lý của nhà cửa, máy móc thiết bị là 315.000.000 đ (trước đây là 350.000.000 đ) (giảm đi 35.000.000 đ).
- Giá trị hợp lý của các tài sản và nợ phải trả khác không thay đổi.
Như vậy tổng giá trị hợp lý của tài sản thuần của Công ty S sau khi xem xét, đánh giá lại giảm đi là 42.000.000 đ (7.000.000 + 35.000.000), số chênh lệch 50.000.000 - 42.000.000 = 8.000.000 đ được hạch toán ngay vào lãi trong kỳ (TK 711).
Trường hợp này, vào ngày mua (01/01/X0) Công ty P sẽ phải ghi sổ kế toán của mình giá trị của từng tài sản, từng khoản nợ phải trả đã mua và giá trị của cổ phiếu đã đưa đi trao đổi, như sau:
Nợ TK 111, 112 20.000.000 (Theo giá trị hợp lý)
Nợ TK 131 25.000.000 -
Nợ TK 152 75.000.000 -
Nợ TK 2131 (Quyền sử dụng đất) 63.000.000 -
Nợ TK 2133 (Bằng phát minh sáng chế) 80.000.000 -
Nợ TK 211 (TSCĐ hữu hình) 315.000.000 -
Có TK 311 110.000.000
Có TK 4111 100.000.000
Có TK 4112 295.000.000
Có TK 111 65.000.000
Có TK 711 (468.000.000 - 460.000.000) 8.000.000
Để phản ánh trên BCTC hợp nhất toàn bộ tài sản đã mua, nợ phải trả có thể xác định được tại ngày mua theo giá trị hợp lý, công ty mẹphải xác định và ghi nhận số chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản, các khoản nợ phải trả có thể xác định được của công ty con tại ngày mua.
Bút toán điều chỉnh như sau:
Tăng các khoản mục Tài sản (Chi tiết số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn giá trị ghi sổ của từng loại tài sản đã mua)
Giảm các khoản mục Nợ phải trả (Chi tiết số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ của từng khoản nợ phải trả đã mua)
Giảm các khoản mục Tài sản (Chi tiết số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn giá trị ghi sổ của từng loại tài sản đã mua)
Tăng các khoản mục Nợ phải trả (Chi tiết số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn giá trị ghi sổ của từng khoản nợ phải trả đã mua)
Tăng (hoặc giảm) khoản mục Chênh lệch đánh giá lại tài sản (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản và các khoản nợ phải trả có thể xác định được đã mua của công ty con tại ngày mua)
Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu
Giảm khoản mục - Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Giảm khoản mục - Quỹ dự phòng tài chính
Giảm khoản mục - Quỹ đầu tư phát triển
Giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối
Tăng khoản mục - Lợi thế thương mại
...
Giảm khoản mục - Đầu tư vào công ty con.
Bút toán điều chỉnh như sau:
Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu
Giảm khoản mục - Chênh lệch đánh giá lại tài sản
Giảm khoản mục - Quỹ dự phòng tài chính
Giảm khoản mục - Quỹ đầu tư phát triển
Giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối
...
Tăng khoản mục - Lợi ích của cổ đông thiểu số.
Các bút toán trên chỉ phục vụ cho mục đích lập BCTC hợp nhất mà không phản ánh trên sổ kế toán và BCTC riêng của công ty mẹ và BCTC của công ty con.
Doanh nghiệp được ghi nhận đối với các khoản dự phòng nếu có đủ các điều kiện theo quy định tại đoạn 11 Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng”.
Không thể chắc chắn có sự giảm sút về lợi ích kinh tế do việc phải thanh toán nghĩa vụ nợ; hoặc
Giá trị của nghĩa vụ nợ đó không được xác định một cách đáng tin cậy.
Các khoản nợ tiềm tàng có thể xảy ra không theo dự tính ban đầu, do đó chúng phải được ước tính thường xuyên để xác định xem liệu sự giảm sút về lợi ích kinh tế có xảy ra hay không. Nếu sự giảm sút về các lợi ích kinh tế trong tương lai có thể xảy ra mà liên quan đến một khoản mục trước đây là một khoản mục nợ tiềm tàng, thì phải ghi nhận một khoản dự phòng vào các báo cáo tài chính của niên độ mà khả năng thay đổi đó có thể xảy ra (Ngoại trừ một số trường hợp không đưa ra được cách ước tính đáng tin cậy).
Doanh nghiệp không được ghi nhận các tài sản tiềm tàng trong các báo cáo tài chính, bởi vì điều này có thể dẫn đến việc ghi nhận khoản thu thập mà có thể không bao giờ thu được.
- Dự phòng phải trả bảo hành sản phẩm;
- Dự phòng phải trả tái cơ cấu doanh nghiệp;
- Dự phòng phải trả đối với hợp đồng có rủi ro lớn mà trong đó những chi phí bắt buộc phải trả cho các nghĩa vụ liên quan đến hợp đồng vượt quá những lợi ích kinh tế dự tính thu được từ hợp đồng đó;
- Dự phòng phải trả khác.
Để hạch toán kế toán các khoản dự phòng, kế toán sử dụng TK 352 “Dự phòng phải trả”.
Tài khoản 352 “Dự phòng phải trả” dùng để phản ánh tình hình trích lập và sử dụng các khoản dự phòng phải trả tại doanh nghiệp.
Đối với dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp được lập cho từng công trình xây lắp và được lập vào cuối kỳ kế toán giữa niên độ hoặc cuối kỳ kế toán năm. Trường hợp số dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp đã lập lớn hơn chi phí thực tế phát sinh thì số chênh lệch được hoàn nhập ghi tăng thu nhập khác (ghi Có TK 711 “Thu nhập khác”).
- Toàn bộ hoặc một phần của việc kinh doanh có liên quan;
- Các vị trí quan trọng bị ảnh hưởng;
- Vị trí, nhiệm vụ và số lượng nhân viên ước tính sẽ được nhận bồi thường khi họ buộc phải thôi việc;
- Các khoản chi phí sẽ phải chi trả; và
- Khi kế hoạch được thực hiện.
Bên Nợ:
- Ghi giảm dự phòng phải trả khi phát sinh khoản chi phí liên quan đến khoản dự phòng đã được lập ban đầu;
- Ghi giảm (hoàn nhập) dự phòng phải trả khi doanh nghiệp chắc chắn không còn phải chịu sự giảm sút về kinh tế do không phải chi trả cho nghĩa vụ nợ;
- Ghi giảm dự phòng phải trả về số chênh lệch giữa số dự phòng phải trả cần lập ở kỳ kế toán này nhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước chưa sử dụng hết.
Bên Có: Phản ánh số dự phòng phải trả tính vào chi phí.
Số dư bên Có: Phản ánh số dự phòng phải trả hiện có cuối kỳ.
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (6426)
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (6426)
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
Khi xác định số dự phòng phải trả cần lập về chi phí bảo hành công trình xây lắp, ghi:
Nợ TK 627 - Chi phí sản xuất chung
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (6426)
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
(1) Khi phát sinh các khoản chi phí bằng tiền liên quan đến thanh toán các nghĩa vụ nợ đã được lập dự phòng phải trả, ghi:
Nợ TK 352 - Dự phòng phải trả
Có các TK 111, 112, 331,...
(2) Khi phát sinh các khoản chi phí về bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp liên quan đến khoản dự phòng phải trả đã lập ban đầu (như: Chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, chi phí khấu hao tài sản cố định, chi phí dịch vụ mua ngoài,...), ghi:
(3) Trường hợp không có bộ phận độc lập về bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp:
+ Khi phát sinh các khoản chi phí liên quan đến việc bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp, ghi:
Nợ các TK 621, 622, 623, 627
Nợ TK 133 - Thuế GTGT được khấu trừ (nếu có)
Có các TK 152, 153, 214, 331, 334, 338,...
+ Cuối kỳ, kế toán kết chuyển chi phí, ghi:
Nợ TK 154 - Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang
Có các TK 621, 622, 623, 627.
+ Khi sửa chữa, bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp hoàn thành bàn giao cho khách hàng, ghi:
Nợ TK 352 - Dự phòng phải trả
Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng (Phần dự phòng phải trả về bảo hành sản phẩm, hàng hoá còn thiếu)
Có TK 154 - Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang.
(4) Trường hợp có bộ phận độc lập về bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp:
+ Số tiền phải trả cho đơn vị cấp dưới, đơn vị nội bộ về chi phí bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp hoàn thành bàn giao cho khách hàng, ghi:
Nợ TK 352 - Dự phòng phải trả
Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng (Phần dự phòng phải trả về bảo hành sản phẩm, hàng hoá còn thiếu)
Có TK 336 - Phải trả nội bộ.
+ Khi trả tiền cho đơn vị cấp dưới, đơn vị nội bộ về các chi phí bảo hành sản phẩm, hàng hoá, công trình xây lắp, ghi:
Nợ TK 336 - Phải trả nội bộ
Có các TK 111, 112.
(1) Trường hợp số dự phòng phải trả cần lập ở kỳ kế toán này lớn hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước nhưng chưa sử dụng hết thì số chênh lệch lớn hơn được ghi nhận vào chi phí trong kỳ, ghi:
Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (6426)
Nợ TK 641 - Chi phí bán hàng (Đối với dự phòng phải trả về bảo hành sản phẩm, hàng hoá)
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
(2) Trường hợp số dự phòng phải trả cần lập ở kỳ kế toán này nhỏ hơn số dự phòng phải trả đã lập ở kỳ kế toán trước nhưng chưa sử dụng hết thì số chênh lệch nhỏ hơn phải hoàn nhập ghi giảm chi phí trong kỳ, ghi:
Nợ TK 352 - Dự phòng phải trả
Có TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp (6426)
Có TK 641 - Chi phí bán hàng (đối với dự phòng phải trả về bảo hành sản phẩm, hàng hoá).
(3) Cuối kỳ kế toán giữa niên độ hoặc cuối kỳ kế toán năm, khi xác định số dự phòng phải trả về bảo hành công trình xây lắp phải lập cho từng công trình, ghi:
Nợ TK 627 - Chi phí sản xuất chung
Có TK 352 - Dự phòng phải trả.
Nợ TK 352 - Dự phòng phải trả
Có TK 711 - Thu nhập khác.
Nợ các TK 111, 112,...
Có TK 711- Thu nhập khác.
Nợ các TK 111, 112, 138
Có TK 711 - Thu nhập khác.
* Đính chính vào đoạn 14 Chuẩn mực kế toán số 30 “Lãi trên cổ phiếu” (Ban hành theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính): bỏ cụm từ “và là khoản giảm trừ vào lợi nhuận chưa phân phối của doanh nghiệp”.
Phần này của Thông tư quy định và hướng dẫn phương pháp tính lãi cơ bản trên cổ phiếu và trình bày chỉ tiêu này trên báo cáo tài chính. Trường hợp doanh nghiệp phải lập cả báo cáo tài chính riêng và báo cáo tài chính hợp nhất thì chỉ phải trình bày thông tin về lãi trên cổ phiếu theo quy định của chuẩn mực kế toán này trên báo cáo tài chính hợp nhất. Trường hợp doanh nghiệp không phải lập báo cáo tài chính hợp nhất thì chỉ trình bày thông tin về Lãi cơ bản trên cổ phiếu trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Bản thuyết minh báo cáo tài chính riêng của mình.
Việc tính lãi suy giảm trên cổ phiếu và trình bày chỉ tiêu này trên báo cáo tài chính và các nội dung khác quy định trong Chuẩn mực kế toán số 30 “Lãi trên cổ phiếu” sẽ có hướng dẫn chi tiết sau khi Luật chứng khoán và các văn bản hướng dẫn Luật chứng khoán có các quy định về công cụ tài chính.
|
|
= | Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông
Số bình quân gia quyền của cổ phiếu đang lưu hành trong kỳ |
Việc tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông được thực hiện bằng cách lấy chỉ tiêu lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ trừ (-) các khoản điều chỉnh giảm và cộng (+) thêm các khoản điều chỉnh tăng lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp. Trường hợp công ty trình bày lãi cơ bản trên cổ phiếu trên báo cáo tài chính hợp nhất thì lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ là lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp được tính trên cơ sở thông tin hợp nhất. Trường hợp công ty trình bày trên báo cáo tài chính riêng thì lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ là lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế của riêng công ty.Kế toán căn cứ vào sổ kế toán chi tiết theo dõi cổ phiếu ưu đãi, xác định các chỉ tiêu như sau:
a. Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi: Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi bao gồm: Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi không lũy kế được thông báo trong kỳ báo cáo và cổ tức của cổ phiếu ưu đãi luỹ kế phát sinh trong kỳ báo cáo. Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi được tính như sau:
|
Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi |
= |
Tỷ lệ cổ tức của cổ phiếu ưu đãi |
x |
Mệnh giá cổ phiếu ưu đãi |
- Cổ phiếu ưu đãi không luỹ kế là loại cổ phiếu mà nếu trong một kỳ kế toán năm nào đó công ty bị lỗ hoặc 1 lý do khác mà công ty không thông báo trả cổ tức cho người nắm giữ cổ phiếu ưu đãi thì số cổ tức này sẽ không được chuyển sang các kỳ sau để chi trả. Khi tính lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế phân bổ cho cổ phiếu phổ thông phải lấy chỉ tiêu lợi nhuận (lỗ) trong kỳ trừ đi số cổ tức của cổ phiếu ưu đãi không luỹ kế được thông báo trong kỳ.
Ví dụ: Công ty cổ phần Trường Sơn có số cổ phiếu ưu đãi không luỹ kế trị giá 100.000.000 đ, cổ tức ưu đãi 15%/năm. Lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông trong các năm 2002 đến 2005, như sau:
Đơn vị: 1.000.000đ
|
Chỉ tiêu |
Năm 2002 |
Năm 2003 |
Năm 2004 |
Năm 2005 |
|
Lợi nhuận (lỗ) sau thuế TNDN |
(50) |
10 |
90 |
200 |
|
Cổ tức ưu đãi không luỹ kế |
- |
- |
15 |
15 |
|
Lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ phiếu phổ thông |
(50) |
10 |
75 |
185 |
Theo ví dụ trên thì trong năm 2002 và 2003 lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ phiếu phổ thông cũng bằng lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp do đó công ty không thông báo cổ tức của cổ phiếu ưu đãi. Trong năm 2004, 2005 công ty thông báo cổ tức ưu đãi là 15.000.000 đồng, do vậy giá trị này phải được điều chỉnh giảm vào lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp. Nếu không tính đến các yếu tố khác, lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông là:
Năm 2004: 90.000.000 đ - 15.000.000 đ = 75.000.000 đ
Năm 2005: 200.000.000 đ - 15.000.000 đ = 185.000.000 đ
- Cổ phiếu ưu đãi luỹ kế là loại cổ phiếu được bảo đảm thanh toán cổ tức, kể cả trong một số kỳ kế toán năm công ty không thông báo thanh toán hoặc chỉ thông báo thanh toán được một phần thì số cổ tức chưa thanh toán được cộng dồn và công ty phải trả số cổ tức này trước khi trả cổ tức của cổ phiếu phổ thông. Khi tính lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế phân bổ cho cổ phiếu phổ thông phải lấy chỉ tiêu lợi nhuận (lỗ) sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ trừ đi số cổ tức ưu đãi phát sinh trong kỳ. Giá trị này không bao gồm số cổ tức ưu đãi luỹ kế liên quan đến các kỳ trước.
Ví dụ: Công ty cổ phần Trường Sơn có số cổ phiếu ưu đãi lũy kế trị giá 100.000.000 đ, cổ tức ưu đãi 15%/năm. Lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông trong các năm 2002 đến 2005, như sau:
Đơn vị:1.000.000đ
|
Chỉ tiêu |
Năm 2002 |
Năm 2003 |
Năm 2004 |
Năm 2005 |
|
Lợi nhuận (lỗ) sau thuế TNDN |
(50) |
10 |
90 |
200 |
|
Cổ tức ưu đãi luỹ kế phát sinh trong kỳ |
15 |
15 |
15 |
15 |
|
Cổ tức ưu đãi luỹ kế |
15 |
30 |
45 |
60 |
|
Lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ phiếu phổ thông |
(65) |
(5) |
75 |
185 |
Theo ví dụ trên thì trong các năm cổ tức ưu đãi luỹ kế phát sinh là 15.000.000 đồng. Cổ phiếu ưu đãi luỹ kế trong các năm tăng dần, tuy nhiên chỉ điều chỉnh giảm vào lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ là giá trị cổ tức ưu đãi luỹ kế phát sinh trong kỳ. Nếu không tính đến các yếu tố khác thì lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông là:
Năm 2002: - 50.000.000 đ - 15.000.000 đ = - 65.000.000 đ
Năm 2003: 10.000.000 đ - 15.000.000 đ = - 5.000.000 đ
Năm 2004: 90.000.000 đ - 15.000.000 đ = 75.000.000 đ
Năm 2005: 200.000.000 đ - 15.000.000 đ = 185.000.000 đ
Khi công ty cổ phần mua lại cổ phiếu ưu đãi, khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu lớn hơn giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi được trừ (-) khỏi lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông của công ty để tính lãi cơ bản trên cổ phiếu.
Ví dụ: Trong năm 2005 Công ty cổ phần Trường Sơn mua lại số cổ phiếu ưu đãi có mệnh giá 50.000.000 đ với giá 80.000.000 đ. Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ của công ty là 200.000.000 đ.
Theo ví dụ này khoản chênh lệch giữa giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu lớn hơn giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi = 80.000.000 đ – 50.000.000 đ = 30.000.000 đ. Khoản chênh lệch này được ghi nhận giảm vào nguồn vốn chủ sở hữu, nên không ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ. Vì vậy nó phải được điều chỉnh giảm khi tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông. Nếu không tính đến các yếu tố khác, lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ được tính như sau:
Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ là 200.000.000 đ – 30.000.000 đ = 170.000.000 đ.
Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị hợp lý của cổ phiếu phổ thông hoặc các khoản thanh toán khác thực hiện theo điều kiện chuyển đổi có lợi được trừ khỏi lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông của công ty để tính lãi cơ bản trên cổ phiếu.
Ví dụ: Trong năm 2005 Công ty cổ phần Trường Sơn mua lại số cổ phiếu ưu đãi trước thời hạn. Để thực hiện được điều này công ty phải trả cho người nắm giữ thêm một khoản tiền ngoài cam kết ban đầu là 20.000.000 đ. Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ của công ty là 200.000.000 đ.
Theo ví dụ này khoản tiền trả thêm được ghi nhận giảm trừ vào nguồn vốn chủ sở hữu và không ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh trong kỳ. Vì vậy nó phải được điều chỉnh giảm khi tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông. Nếu không tính đến các yếu tố khác, lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ được tính như sau:
Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ = 200.000.000 đ – 20.000.000 = 180.000.000 đ.
Khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi lớn hơn giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu khi công ty cổ phần mua lại cổ phiếu ưu đãi của người sở hữu cộng vào lợi nhuận (hoặc lỗ) phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông của công ty để tính lãi cơ bản trên cổ phiếu.
Ví dụ: Trong năm 2005 Công ty cổ phần Trường Sơn mua lại số cổ phiếu ưu đãi có mệnh giá 50.000.000 đ với giá 40.000.000 đ. Lợi nhuận sau thuế trong kỳ của công ty là 200.000.000 đ.
Theo ví dụ này khoản chênh lệch giữa giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi lớn hơn giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu = 50.000.000 đ – 40.000.000 đ = 10.000.000 đ. Khoản chênh lệch này được ghi nhận tăng vào nguồn vốn chủ sở hữu, vì vậy không ảnh hưởng đến kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ. Vì vậy nó phải được điều chỉnh tăng khi tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông. Nếu không tính đến các yếu tố khác, lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ được tính như sau:
Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông trong kỳ = 200.000.000 đ + 10.000.000 = 210.000.000 đ.
1.3. Bảng tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông
Sau khi tính toán được các chỉ tiêu cần điều chỉnh, kế toán lập bảng tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông, như sau:
Công ty Cổ phần Trường Sơn
Bảng tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông
Đơn vị tính: ....
|
Chỉ tiêu |
Giá trị |
|
A |
1 |
|
1. Lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp |
|
|
2. Số điều chỉnh giảm |
|
|
- Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi |
|
|
+ Cổ tức ưu đãi không luỹ kế |
|
|
Lần 1: |
|
|
Lần 2: |
|
|
... |
|
|
+ Cổ tức ưu đãi không luỹ kế |
|
|
Lần 1: |
|
|
Lần 2: |
|
|
... |
|
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu với giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi |
|
|
Lần 1: |
|
|
Lần 2: |
|
|
... |
|
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị hợp lý của cổ phiếu phổ thông hoặc các khoản thanh toán khác thực hiện theo điều kiện chuyển đổi có lợi |
|
|
Lần 1: |
|
|
Lần 2: |
|
|
- ... |
|
|
Tổng số điều chỉnh giảm |
|
|
3. Số điều chỉnh tăng |
|
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi với giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu |
|
|
Lần 1: |
|
|
Lần 2: |
|
|
- ... |
|
|
Tổng số điều chỉnh tăng |
|
|
4. Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông |
|
Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông = Lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế TNDN - Tổng số điều chỉnh giảm + Tổng số điều chỉnh tăng
Ví dụ: Với trường hợp của Công ty cổ phần Trường Sơn, giả thiết là các trường hợp nêu tại các ví dụ trên đều xảy ra, lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông được xác định theo bảng sau:
Công ty Cổ phần Trường Sơn
Bảng tính lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông
Đơn vị: đồng
|
Chỉ tiêu |
Giá trị |
|
A |
1 |
|
1. Lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế thu nhập doanh nghiệp |
200.000.000 |
|
2. Số điều chỉnh giảm |
|
|
- Cổ tức của cổ phiếu ưu đãi |
|
|
+ Cổ tức ưu đãi không luỹ kế |
15.000.000 |
|
+ Cổ tức ưu đãi không luỹ kế |
15.000.000 |
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu với giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi |
30.000.000 |
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị hợp lý của cổ phiếu phổ thông hoặc các khoản thanh toán khác thực hiện theo điều kiện chuyển đổi có lợi |
20.000.000 |
|
Tổng số điều chỉnh giảm |
80.000.000 |
|
3. Số điều chỉnh tăng |
|
|
- Khoản chênh lệch lớn hơn giữa giá trị ghi sổ của cổ phiếu ưu đãi với giá trị hợp lý của khoản thanh toán cho người sở hữu |
10.000.000 |
|
Tổng số điều chỉnh tăng |
10.000.000 |
|
4. Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông |
130.000.000 |
Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông = 200.000.000 đ – 80.000.000 đ + 10.000.000 đ = 130.000.000 đ.
2.1. Trường hợp phát hành hoặc mua lại cổ phiếu:
Số lượng cổ phiếu phổ thông được sử dụng để tính lãi cơ bản trên cổ phiếu là số bình quân gia quyền của cổ phiếu đang lưu hành trong kỳ, được tính bằng số lượng cổ phiếu phổ thông lưu hành đầu kỳ được cộng (+) với số cổ phiếu phổ thông được phát hành thêm nhân với số lượng ngày mà cổ phiếu được lưu hành trong kỳ chia cho tổng số ngày trong kỳ và trừ đi (-) số cổ phiếu phổ thông được mua lại nhân với số lượng ngày mà cổ phiếu được mua lại trong kỳ chia cho tổng số ngày trong kỳ.
|
Số lượng cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ |
= |
|
+ |
Số lượng cổ phiếu phát hành thêm trong kỳ |
x |
Số ngày lưu hành trong kỳ |
- |
Số lượng cổ phiếu mua lại trong kỳ |
x |
Số ngày được mua lại trong kỳ |
|
|
|
|
|
Tổng số ngày trong kỳ |
|
Tổng số ngày trong kỳ |
||||
Ví dụ: Trong năm 2005 Công ty cổ phần Trường Sơn có số lượng cổ phiếu phổ thông thay đổi như sau: (để đơn giản số ngày trong kỳ được tính theo số tháng trong kỳ)
|
Ngày |
Giao dịch |
Số lượng cổ phiếu |
Mệnh giá cổ phiếu (1.000đ) |
Giá trị (1.000đ) |
Số cổ phiếu bình quân |
|
1/1 |
Đầu kỳ |
1.000 |
10 |
10.000 |
1.000 x 12/12 = 1.000 |
|
31/3 |
Phát hành |
600 |
10 |
6.000 |
600 x 9/12 = 450 |
|
30/8 |
Mua cổ phiếu quỹ |
(150) |
10 |
(1.500) |
(150) x 4/12 = (50)
|
|
|
Tổng cộng |
1.450 |
|
14.500 |
1.400 |
Theo số liệu của ví dụ trên:
- 1.000 cổ phiếu phát hành từ đầu kỳ sẽ có số bình quân là 1.000 x 12/12 = 1.000 CP
- 600 cổ phiếu phát hành từ ngày 31/03 sẽ có số bình quân là 600 x 9/12 = 450 CP
- 150 cổ phiếu mua lại từ ngày 30/08 sẽ có số bình quân là (150) x 4/12 = (50) CP
Số lượng bình quân gia quyền số cổ phiếu phổ thông lưu hành trong kỳ được tính là 1.000 + 450 – 50 = 1.400 cổ phiếu. Trong khi đó số cổ phiếu lưu hành cuối kỳ là 1.450 cổ phiếu.
a. Khi tách cổ phiếu đang lưu hành số lượng cổ phiếu phổ thông tăng lên tương ứng với tỷ lệ tách cổ phiếu. Trong trường hợp này không có sự thay đổi tương ứng về nguồn vốn. Để tính số lượng cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ, công ty giả định việc tách cổ phiếu đã xảy ra ngay từ đầu kỳ báo cáo.
Ví dụ: Tiếp tục ví dụ về công ty cổ phần Trường Sơn, nếu ngày 30/10/2005 Công ty cổ phần Trường Sơn quyết định chia tách số cổ phiếu đang lưu hành với tiêu thức 1 cổ phiếu đang lưu hành thành 2 cổ phiếu mới thì sau khi tách công ty cổ phần sẽ có 1.450 x 2 = 2.900 cổ phiếu lưu hành với mệnh giá là 5.000 đ/1cổ phiếu.
Khi tính số lượng cổ phiếu để tính lãi trên cổ phiếu, công ty phải giả định việc tách cổ phiếu được thực hiện từ ngày 01/01/2005, theo đó công ty tính số lượng cổ phiếu bình quân gia quyền theo bảng sau:
|
Ngày |
Giao dịch |
Số lượng cổ phiếu
|
Mệnh giá cổ phiếu (1.000đ) |
Giá trị (1.000đ) |
Số cổ phiếu bình quân
|
|
1/1 |
Đầu kỳ |
2.000 |
5 |
10.000 |
2.000 x 12/12 = 2.000 |
|
31/3 |
Phát hành |
1.200 |
5 |
6.000 |
1.200 x 9/12 = 900 |
|
30/8 |
Mua cổ phiếu quỹ |
(300) |
5 |
(1.500) |
(300) x 4/12 = (100)
|
|
|
Tổng cộng |
2.900 |
|
14.500 |
2.800 |
Theo số liệu của ví dụ trên:
- Số lượng cổ phiếu sau khi tách tăng lên 2 lần = 1.450 x 2 = 2.900 cổ phiếu.
- Mệnh giá mỗi cổ phiếu giảm 2 lần = 10.000 đ : 2 = 5.000 đ.
- Tổng mệnh giá cổ phiếu = 14.500.000 đ, không đổi sau khi tách.
- Số cổ phiếu bình quân gia quyền tăng lên 2 lần = 1.400 x 2 = 2.800 cổ phiếu.
b. Khi gộp cổ phiếu số lượng cổ phiếu phổ thông giảm tương ứng với tỷ lệ gộp cổ phiếu. Trong trường hợp này không có sự thay đổi tương ứng về nguồn vốn. Để tính số lượng cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ, công ty giả định việc gộp cổ phiếu đã xảy ra ngay từ đầu kỳ báo cáo.
Ví dụ: Tiếp tục ví dụ về công ty cổ phần Trường Sơn, nếu ngày 30/10/2005 Công ty cổ phần Trường Sơn không tách cổ phiếu mà quyết định gộp số cổ phiếu đang lưu hành với tiêu thức 2 cổ phiếu đang lưu hành thành 1 cổ phiếu mới thì sau khi tách công ty cổ phần sẽ có 1.450 : 2 = 725 cổ phiếu lưu hành với mệnh giá là 20.000 đ/1cổ phiếu.
Khi tính số lượng cổ phiếu để tính lãi trên cổ phiếu, công ty phải giả định việc gộp cổ phiếu được thực hiện từ ngày 01/01/2005, theo đó công ty tính số lượng cổ phiếu bình quân gia quyền theo bảng sau:
|
Ngày |
Giao dịch |
Số lượng cổ phiếu |
Mệnh giá cổ phiếu (1.000đ) |
Giá trị (1.000đ) |
Số cổ phiếu bình quân |
|
1/1 |
Đầu kỳ |
500 |
20 |
10.000 |
500 x 12/12 = 500 |
|
31/3 |
Phát hành |
300 |
20 |
6.000 |
300 x 9/12 = 225 |
|
30/8 |
Mua cổ phiếu quỹ |
(75) |
20 |
(1.500) |
(75) x 4/12 = (25) |
|
|
Tổng cộng |
725 |
|
14.500 |
700 |
Theo số liệu của ví dụ trên:
- Số lượng cổ phiếu sau khi tách giảm đi 2 lần = 1.450 : 2 = 725 cổ phiếu.
- Mệnh giá mỗi cổ phiếu tăng 2 lần = 10.000 x 2 = 20.000 đ.
- Tổng mệnh giá cổ phiếu = 14.500.000 đ, không đổi sau khi gộp.
- Số cổ phiếu bình quân gia quyền giảm đi 2 lần = 1.400 : 2 = 700 cổ phiếu.
c. Khi phát hành cổ phiếu thưởng, số lượng cổ phiếu phổ thông sẽ tăng tương ứng với tổng số cổ phiếu được thưởng cho một cổ phiếu đang lưu hành. Trường hợp này không có sự thay đổi tương ứng về nguồn vốn do công ty cổ phần phát hành cổ phiếu phổ thông cho cổ đông đang nắm giữ từ lợi nhuận chưa phân phối mà không thu về bất cứ một khoản tiền nào.
Ví dụ: Tiếp tục ví dụ về công ty cổ phần Trường Sơn, nếu cuối năm 2005 Công ty cổ phần Trường Sơn quyết định phát hành cổ phiếu thưởng từ lợi nhuận chưa phân phối với tiêu thức 1 cổ phiếu đang lưu hành được thưởng thêm 1 cổ phiếu mới thì sau khi tách công ty cổ phần sẽ có 1.450 + 1.450 = 2.900 cổ phiếu lưu hành với mệnh giá là 10.000 đ/1cổ phiếu.
Khi tính số lượng cổ phiếu để tính Lãi cơ bản trên cổ phiếu, công ty phải giả định việc phát hành cổ phiếu thưởng được thực hiện từ ngày 01/01/2005, theo đó công ty tính số lượng cổ phiếu bình quân gia quyền theo bảng sau:
|
Ngày |
Giao dịch |
Số lượng cổ phiếu |
Mệnh giá cổ phiếu (1.000đ) |
Giá trị (1.000đ) |
Số cổ phiếu bình quân |
|
1/1 |
Đầu kỳ |
2.000 |
10 |
20.000 |
2.000 x 12/12 = 2.000 |
|
31/3 |
Phát hành |
1.200 |
10 |
12.000 |
1.200 x 9/12 = 900 |
|
30/8 |
Mua cổ phiếu quỹ |
(300) |
10 |
(3.000) |
(300) x 4/12 = (100)
|
|
|
Tổng cộng |
2.900 |
|
29.000 |
2.800 |
Theo số liệu của ví dụ trên:
- Số lượng cổ phiếu sau khi phát hành cổ phiếu thưởng tăng thêm 1.450 cổ phiếu = 1.450 + 1.450 = 2.900 cổ phiếu.
- Mệnh giá mỗi cổ phiếu không đổi là 10.000 đ.
- Tổng mệnh giá cổ phiếu tăng thêm 14.500.000 đ. Tuy nhiên số lợi nhuận chưa phân phối cũng giảm đi 14.500.000 đ, do vậy tổng nguồn vốn chủ sở hữu của công ty vẫn không thay đổi.
- Số cổ phiếu bình quân gia quyền tăng thêm 1.400 cổ phiếu = 1.400 + 1.400 = 2.800 cổ phiếu.
|
Lãi cơ bản trên cổ phiếu |
| Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông (= Lợi nhuận hoặc lỗ sau thuế TNDN - Tổng số điều chỉnh giảm + Tổng số điều chỉnh tăng)
Số bình quân gia quyền của cổ phiếu đang lưu hành trong kỳ |
Công ty điều chỉnh hồi tố Lãi cơ bản trên cổ phiếu cho tất cả các kỳ báo cáo nếu số lượng cổ phiếu phổ thông đang lưu hành tăng lên do vốn hoá, phát hành cổ phiếu thưởng, tách cổ phiếu hoặc giảm đi do gộp cổ phiếu. Nếu những thay đổi đó xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm nhưng trước ngày phát hành báo cáo tài chính, số liệu được tính trên mỗi cổ phiếu của kỳ báo cáo hiện tại và mỗi kỳ báo cáo trước đó trên báo cáo tài chính được tính dựa trên số lượng cổ phiếu mới.
Công ty phải trình bày kết quả tính trên mỗi cổ phiếu phản ánh sự thay đổi về số lượng cổ phiếu. Ngoài ra, Lãi cơ bản trên cổ phiếu còn được điều chỉnh do tác động của các sai sót và điều chỉnh phát sinh từ việc thay đổi chính sách kế toán theo nguyên tắc hồi tố và tác động của việc hợp nhất kinh doanh.
Công ty cổ phần trình bày bổ sung trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh chỉ tiêu lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ phiếu phổ thông, số cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ và chỉ tiêu Lãi cơ bản trên cổ phiếu từ lợi nhuận (hoặc lỗ) sau thuế thu nhập doanh nghiệp phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông của công ty mẹ cho tất cả các kỳ báo cáo. Công ty cổ phần trình bày Lãi cơ bản trên cổ phiếu kể cả trong trường hợp giá trị này là một số âm (Lỗ trên cổ phiếu).
Trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, công ty cổ phần trình bày bổ sung các chỉ tiêu về Lãi cơ bản trên cổ phiếu, như sau:
Nếu trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất:
- Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông được tính trên cơ sở thông tin hợp nhất.
- Số cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ của Công ty mẹ;
- Lãi cơ bản trên cổ phiếu trình bày trên cơ sở thông tin hợp nhất.
Nếu trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh riêng:
- Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông của công ty cổ phần độc lập.
- Số cổ phiếu bình quân lưu hành trong kỳ của Công ty cổ phần độc lập.
- Lãi cơ bản trên cổ phiếu của công ty cổ phần độc lập.
5. Trình bày trên Bản thuyết minh báo cáo tài chính
Để thuyết minh cho các chỉ tiêu trình bày trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính, công ty cổ phần trình bày bổ sung các thông tin sau:
|
- Lãi cơ bản trên cổ phiếu |
Năm nay |
Năm trước |
|
+ Lợi nhuận kế toán sau thuế thu nhập doanh nghiệp + Các khoản điều chỉnh tăng hoặc giảm lợi nhuận kế toán để xác định lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông: Các khoản điều chỉnh tăng Các khoản điều chỉnh giảm + Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông + Cổ phiếu phổ thông đang lưu hành bình quân trong kỳ + Lãi cơ bản trên cổ phiếu |
...
...
... |
...
...
... |
Phương pháp ghi chép:
+ Lợi nhuận kế toán sau thuế TNDN: Theo số liệu trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.
+ Các khoản điều chỉnh tăng hoặc giảm lợi nhuận kế toán để xác định lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông:
Các khoản điều chỉnh tăng: Lấy số liệu của Cột 2 “Điều chỉnh tăng” Dòng Tổng cộng trong Bảng kê số liệu điều chỉnh.
Các khoản điều chỉnh giảm: Lấy số liệu của Cột 1 “Điều chỉnh giảm” Dòng Tổng cộng trong Bảng kê số liệu điều chỉnh.
+ Lợi nhuận hoặc lỗ phân bổ cho cổ đông sở hữu cổ phiếu phổ thông = Lợi nhuận kế toán sau thuế TNDN + Các khoản điều chỉnh tăng - Các khoản điều chỉnh giảm.
+ Cổ phiếu phổ thông đang lưu hành bình quân trong kỳ.
+ Lãi cơ bản trên cổ phiếu.
- Các thông tin khác:
+ Số bình quân gia quyền cổ phiếu phổ thông sử dụng để tính lãi cơ bản trên cổ phiếu, so sánh giữa các số bình quân gia quyền;
+ Báo cáo chi tiết ảnh hưởng của từng loại công cụ tài chính có tác động tới Lãi cơ bản trên cổ phiếu.
KT. BỘ TRƯỞNG
THỨ TRƯỞNG
(đã ký)
Lê Thị Băng Tâm
Lược đồ
Vui lòng Đăng nhập tài khoản gói Tiêu chuẩn hoặc Nâng cao để xem Lược đồ.
Chưa có tài khoản? Đăng ký tại đây